Ми працюємо на УСН доходи мінус витрати. З моменту відкриття понесли витрати на придбання ексклюзивних прав на ведення комерційної діяльності з використанням Системи, Стандартів та комерційної інформації Франчайзера. На сьогоднішній день пройшла лише оплата. Які документи має нам надати Франчайзер? Як враховувати все це у бухгалтерському обліку? Як враховувати у податковому обліку на УСН доходи мінус витрати?
У російському законодавстві немає поняття "франчайзинг". Ці відносини регулюються положеннями глави 54 ЦК України про комерційну концесію. За договором комерційної концесії одна сторона (правовласник, франчайзер) надає іншій стороні (користувач, франчайзі) право використовувати у підприємницькій діяльності комплекс своїх виняткових прав (зокрема декларація про товарний знак та інших.). Користувач зобов'язується платити винагороду правовласнику (ст. 1027 ЦК України).
Зверніть увагу на те, що. Враховуйте активи за новими правилами. Подробиці читайте у журналі
За договором франчайзингу зазвичай сплачуються:
Паушальний платіж - первісний одноразовий платіж франчайзеру за право користування його торговим знаком.
Бухоблікцих платежів аналогічний порядку, зазначеному у рекомендації №1.
Податковий облік.Винагороду франчайзеру у вигляді періодичних (поточних) платежів враховуйте у витратах незалежно від виду інтелектуальної власності, що використовується ().
Разовий (фіксований, паушальний) платіж можна врахувати при розрахунку єдиного податку тільки за певними видами інтелектуальної власності: комп'ютерними програмами та базами даних, топологіями інтегральних мікросхем, винаходами, корисними моделями та промисловими зразками, секретом виробництва (ноу-хау) (). Докладніше про те, які ліцензійні платежі враховуються при спрощенні, а які ні і на якій підставі, див. Паушальний платіж за договором комерційної концесії у таблиці не наведено, тому не враховується у витратах при УСН.
Якщо договором франчайзингу передбачено разовий (паушальний) платіж, то формально користувач зможе врахувати з метою оподаткування плату за використання лише тих об'єктів інтелектуальної власності, які наведені у підпункті 2.1 пункту 1 ст. 346.16 НК РФ (якщо вона виділена в ціні договору окремо, наприклад, окремо прописано "ноу-хау"). В інших випадках, враховуючи, що перелік витрат при УСН є закритим, підстав для визнання витрат у вигляді разового платежу за договором комерційної концесії у користувача-спрощенця немає.
Франчайзер має передати Вамдокумент у довільному вигляді про передачу ексклюзивних прав. Уніфікованого бланку для цього не передбачено. Головне, щоб він містив усі обов'язкові реквізити, які перелічені у статті 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ. Наприклад, це може бути права на інтелектуальну власність. Такий порядок випливає із статті 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ. Якщо договорі зафіксовано інший порядок і умови передачі прав, то (за аналогією з ліцензійним договором ).
Якщо франчайзер - іностанна організація, зверніть увагу на можливий агентський податок на прибуток за доходами іноземної компанії(Стор. 15 Обґрунтування).
Як ліцензіату відобразити у бухобліку та при оподаткуванні ліцензійні платежі та витрати, пов'язані з укладанням ліцензійного договору
Однією із суттєвих умов є розмір ліцензійних платежів. Порядок їх розрахунку та встановлюють у договорі. Про це йдеться у статті 1235 Цивільного кодексу РФ.
Зокрема, ліцензійні платежі можуть перераховуватись:
Такі форми винагороди передбачені законодавством, наприклад, на оплату прав використання авторських творів: творчих і наукових творів, програм для ЕОМ (). Однак за аналогією ці форми можна застосовувати і до ліцензійних договорів на інші види інтелектуальної власності (та ДК РФ).
Документальне оформлення
Факт отримання прав за ліцензійним договором оформіть документом у довільному вигляді, уніфікованого бланку для цього не передбачено. Головне, щоб він містив усі обов'язкові реквізити, які перелічені у статті 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ. Наприклад, це може бути права на інтелектуальну власність. Такий порядок випливає із статті 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ. Якщо у ліцензійному договорі зафіксовано інший порядок та умови передачі використання прав, то ().
Бухоблік
Вартість об'єкта, отриманого у користування, визначайте виходячи із суми, встановленої на весь ліцензійний договір. Тобто, виходячи із загальної суми ліцензійних платежів. Такий порядок встановлений ПБО 14/2007.
Ліцензіат не нараховує амортизації на інтелектуальну власність, право користування якої він отримав за ліцензійним договором. Це робить ліцензіар. Такий порядок встановлений ПБО 14/2007.
Відобразіть ліцензійні платежі у складі:
При цьому залежно від цілей використання інтелектуальної власності відображайте:
В обліку зробіть проводки:
Дебет 97 Кредит 76
- Враховано фіксований разовий платіж за право використовувати об'єкт інтелектуальної власності;
Дебет (20, 23, 25, 26, 44, 91-2...) Кредит 76
- Враховано періодичні платежі за право використовувати об'єкт інтелектуальної власності;
Дебет 19 Кредит 76
- Відображено ПДВ за витратами, пов'язаними з використанням об'єкта інтелектуальної власності (перелік інтелектуальної власності, ліцензійні платежі за право використовувати яку обкладаються ПДВ, див. в).
Ліцензійні платежі, враховані у складі витрат майбутніх періодів, починайте списувати одразу після початку використання об'єкта. Порядок списання видатків організація встановлює самостійно. Наприклад, одноразовий разовий платіж організація може списувати рівномірно протягом періоду, який укладено ліцензійний договір. Таке рішення оформіть. Вибраний варіант списання витрат майбутніх періодів закріпіть в обліковій політиці з метою бухобліку (п. та ПБО 1/2008, ). При цьому робіть проводку:
Дебет 20 (23, 25, 26, 44, 91-2...) Кредит 97
- списано на витрати частину фіксованого разового платежу за право використовувати об'єкт інтелектуальної власності.
Бухоблік: інші витрати
При отриманні прав на інтелектуальну власність ліцензіат може нести додаткові витрати, пов'язані із укладанням ліцензійного договору (якщо у договорі цей обов'язок не покладено на ліцензіара). До них, зокрема, належать:
Ситуація:хто несе витрати на сплату мита (державного, патентного) за реєстрацію ліцензійного договору: ліцензіар або ліцензіат
Це питання сторони повинні узгодити між собою, наприклад, під час укладання . Законодавство не закріплює цей обов'язок за якоюсь однією стороною правочину з передачі (отримання) невиключних прав на .
Отже, зареєструвати ліцензійний договір може як , і .
Відповідно, і обов'язок сплатити мито може бути покладено на ліцензіара або ліцензіата, оскільки цей збір сплачує організація, яка звернулася за здійсненням юридично значимих дій.
Подібні витрати відносяться до всього терміну дії договору (наприклад мита), тому їх потрібно розподілити. Відобразіть їх у складі витрат майбутніх періодів на «Витрати майбутніх періодів» ( і ). При цьому зробіть проводку:
Дебет 97 Кредит 76 (60, 70, 68, 69...)
- Відбито у витратах майбутніх періодів витрати, пов'язані з отриманням права на користування інтелектуальною власністю.
Докладніше про те, як відобразити в бухобліку держмито за реєстрацію ліцензійного договору, якщо цей обов'язок покладено на ліцензіата, див.
Бухоблік: списання витрат майбутніх періодів
Організація може самостійно встановити порядок розподілу витрат майбутніх періодів протягом (рівномірно, пропорційно до обсягу продукції, отриманого доходу тощо). Вибраний варіант закріпіть в обліковій політиці (п. та ПБО 1/2008, ). При списанні витрат зробіть проведення:
Дебет 20 (26, 44, 91-2) Кредит 97
- віднесено витрати витрати майбутніх періодів (їх частина).
Якщо витрати, що супроводжують отримання прав, несуттєві (порівняно з ліцензійними платежами), вони можуть бути враховані одночасно з принципу раціональності (). визначте самостійно та (п. , ПБО 1/2008).
Бухоблік: облік за балансом
Права на інтелектуальну власність, отриману за ліцензійним договором, враховуйте на позабалансових рахунках. Такий порядок встановлено пунктом ПБО 14/2007.
План рахунків не передбачає окремого позабалансового рахунку для обліку нематеріальних активів, одержаних у користування. Тому його потрібно закріпити в робочому Плані рахунків і відобразити це в обліковій політиці організації. Наприклад, це може бути рахунок 012 "Нематеріальні активи, отримані в користування".
В обліку зробіть проводку:
- Враховано вартість об'єкта інтелектуальної власності, отриманого за ліцензійним договором.
На рахунку 012 можна організувати аналітичний облік (товарний знак, винахід і т. д.).
Ситуація:як у бухобліку визначити вартість отриманого у користування нематеріального активу – інтелектуальної власності. Суму винагороди ліцензіара (суму ліцензійних платежів) точно розрахувати неможливо
Такий об'єкт у бухобліку не відображайте (у т. ч. на позабалансових рахунках).
Однією з умов, необхідних для визнання об'єкта інтелектуальної власності нематеріальним активом, отриманим у користування є можливість достовірно визначити його первісну (фактичну) вартість ().
У цьому вартість об'єкта, невиключні права який отримані по , визначається особливим способом: з суми , встановленої весь ліцензійного договору, тобто з загальної суми ліцензійних платежів. Такий порядок встановлений ПБО 14/2007.
Таким чином, якщо суму винагороди ліцензіара (суму ліцензійних платежів) точно розрахувати неможливо, нематеріальний актив, отриманий у користування, в обліку організації не утворюється.
Таке може статися, зокрема:
Приклад відображення у бухобліку витрат у вигляді ліцензійних платежів за отримане право використовувати базу даних
12 січня ТОВ "Альфа" (ліцензіар) уклало з ТОВ "Торгівельна фірма "Гермес"" (ліцензіат) ліцензійний договір на право використання бази даних "Вся Росія". Строк дії договору – три роки (1096 днів) з моменту набрання чинності. Договір набирає чинності з його укладання.
Ліцензійним договором передбачено одноразове винагороду ліцензіара як разового (паушального) платежу у вигляді 100 000 крб.
Додаткові витрати, пов'язані із укладанням ліцензійного договору, склали 1000 руб.
12 січня «Гермес» під час укладання договору заплатив нотаріусу 1000 крб. за нотаріальне посвідчення документів. Витрати, супутні отримання ліцензії, враховані одночасно з принципу раціональності ведення бухобліку.
Дебет 012 «Нематеріальні активи, отримані у користування»
- 100 000 руб. - Враховано вартість бази даних «Вся Росія», отриманої за ліцензійним договором;
Дебет 44 Кредит 76
- 1000 руб. - Організація, використовуючи принцип раціональності, врахувала у витратах витрати на нотаріальне засвідчення документів.
Витрати майбутніх періодів «Гермес» розподіляє пропорційно до кількості днів, що припадають на строк, до якого відносяться витрати, що тривають.
Бухгалтер "Гермеса" відобразив ліцензійний платіж в обліку так.
Дебет 76 Кредит 51
- 100 000 руб. - Перераховано ліцензійний платіж;
Дебет 97 Кредит 76
- 100 000 руб. -
враховано у витратах майбутніх періодів ліцензійний платіж.
Дебет 44 Кредит 97
- 1825 руб. (100 000 руб.: 1096 дн. × 20 дн.) - Врахована у витратах частина ліцензійного платежу.
Якщо організація сплачує єдиний податок з різниці між доходами та витратами, то витрати, пов'язані з придбанням прав за ліцензійним договором, врахуйте при розрахунку єдиного податку за умови, що вони названі в Податковому кодексі РФ.
Винагороду ліцензіара у вигляді періодичних (поточних) платежів враховуйте у витратах незалежно від виду інтелектуальної власності, що використовується ().
Разовий (фіксований, паушальний) платіж можна врахувати при розрахунку єдиного податку тільки за певними видами інтелектуальної власності: комп'ютерними програмами та базами даних, топологіями інтегральних мікросхем, винаходами, корисними моделями та промисловими зразками, секретом виробництва (ноу-хау) (). Докладніше про те, які ліцензійні платежі враховуються при спрощенні, а які ні і на якій підставі, див.
Інші витрати, пов'язані з отриманням права за ліцензійним договором, врахуйте при розрахунку єдиного податку за умови, що вони названі в Податковому кодексі РФ.
При цьому зверніть увагу, деякі з них можна визнати тільки при виконанні вимог, передбачених для них Податкового кодексу РФ. Зокрема, це стосується (і ст. 346.16 НК РФ).
Держмита за реєстрацію ліцензійних договорів на будь-який вид інтелектуальної власності при розрахунку єдиного податку врахувати можна ().
Вхідний ПДВ, що стосується перерахованих ліцензійних платежів, до відрахування не приймайте. Включіть їх у витрати при розрахунку єдиного податку. За умови, що суму ліцензійного платежу, до якого належить ПДВ, враховано у витратах. Такий порядок випливає із пункту 1 статті 346.16 Податкового кодексу РФ.
Витрати враховуйте у міру їх оплати ().
Якщо організація сплачує єдиний податок із доходів, то ліцензійні платежі за придбання права на використання інтелектуальної власності не вплинуть на оподаткування. Оскільки за такого об'єкта оподаткування не враховуються жодні витрати. Такий порядок встановлено статті 346.18 таки Податкового кодексу РФ.
Приклад обліку при розрахунку єдиного податку витрат у вигляді ліцензійних платежів за право використовувати товарний знак. Організація застосовує спрощенку
ТОВ «Торгівельна фірма "Гермес"» (ліцензіар) уклало з ТОВ «Альфа» (ліцензіат) ліцензійний договір на право використання товарного знаку «Гермес». Термін дії договору – три роки з моменту набрання чинності.
Ліцензійним договором передбачено одноразове винагороду ліцензіара як разового (паушального) платежу у вигляді 590 000 крб. (У т. ч. ПДВ - 90 000 руб.), а також періодичні ліцензійні платежі в сумі 5900 руб. (У т. ч. ПДВ - 900 руб.) Починаючи з місяця, наступного за місяцем укладання договору.
Договір набирає чинності з його держреєстрації. Договір зареєстровано 14 січня. За фактом набрання чинності договором і передачі невиключних прав сторони склали акт прийому-передачі невиключного права на інтелектуальну власність. Того ж дня Альфа перерахувала паушальний платіж.
9 лютого та 10 березня "Альфа" перераховувала "Гермесу" періодичні ліцензійні платежі в повному обсязі.
"Альфа" розраховує єдиний податок з різниці між доходами та витратами.
Зазначимо, за договором комерційної концесії чи франчайзингу користувач-франчайзі отримує лише право використовувати виняткові права, що належать правовласнику. Передача чи відступлення самих прав користувачеві не відбувається.
Сторонами договору комерційної концесії можуть лише комерційні організації та індивідуальні підприємці. До цього договору застосовуються правила ДК РФ про ліцензійний договір, якщо це не суперечить нормам ДК РФ та суті договору комерційної концесії.
Форма та реєстрація договору.Договір комерційної концесії укладається у письмовій формі та реєструється у федеральному органівиконавчої влади з інтелектуальної власності - Роспатент. Якщо ці вимоги не виконані, договір вважається недійсним (), що призводить до негативних податкових наслідків.
Так, витрати за незареєстрованим договором не можуть бути визнані документально підтвердженими, а значить, не враховуються з метою оподаткування прибутку (листи Мінфіну Росії, та ).
Хоча суди нерідко вказують, що відсутність реєстрації договорів не має значення для цілей оподаткування, якщо права щодо нього надані, послуги реально надані, а витрати документально підтверджені та економічно обґрунтовані (постанови ФАС та ).
За реєстрацію договору франчайзингу стягується держмито у вигляді 10000 крб. за свідоцтво на товарний знак, згадане у договорі. За додаткове свідоцтво мито складе 8500 руб. (). При внесенні до договору змін їх необхідно зареєструвати, сплативши мито у вигляді 1500 крб. Якщо договором не передбачено інше, витрати на реєстрацію здійснює правовласник.
Термін договору.Обов'язковою умовою договору комерційної концесії є його дії. Договір може бути укладений ():
У будь-якому разі термін дії договору не може перевищувати термін дії виключного права на товарний знак або знак обслуговування, право на використання яких надається за договором. Тобто при припиненні виключного права на такі об'єкти інтелектуальної власності припиняється договір комерційної концесії.
Довідка
Основні поняття договору франчайзингу
Франчайзер- Організація або підприємець, що передає за винагороду право користуватися своїм торговим знаком, торговою маркою за договором франчайзингу.
Франчайзі- Організація, що набуває право користуватися чужою торговою маркою, товарним знаком тощо за договором франчайзингу.
Паушальний платіж- Початковий одноразовий платіж франчайзеру за право користування його торговим знаком.
Роялті - періодичні відрахування франчайзеру, що виплачуються протягом усього терміну дії договору франчайзингу та встановлюються у фіксованій сумі або у відсотках від доходу франчайзі.
Товарний знак і знак обслуговування - будь-яке позначення (словесне, образотворче та ін.), що служить для індивідуалізації товарів організацій або підприємців, а також робіт, що виконуються ними, або наданих ними послуг.
Виключне право на товарний знак та знак обслуговування діє протягом 10 років з дня подання заявки на їх реєстрацію у Роспатенті. Цей термін може бути продовжений за заявою правовласника на 10 років необмежену кількість разів (і п., ст. 1491 ЦК України)
Форма винагороди правовласника.Відповідно до ДК РФ у редакції Закону № 216-ФЗ сторони мають право передбачити таку винагороду у вигляді:
Нагадаємо, що до 21 жовтня 2011 року у такому договорі можна було передбачити або разовий фіксований платіж, або періодичні виплати правовласнику.
Обмеження за договором.Відповідно до нової редакції Цивільного кодексу правовласник може встановлювати нові обмеження прав користувача, а саме:
Разом з тим на підставі нової статті 1033 ЦК України будь-які з обмежень можуть бути визнані недійсними на вимогу антимонопольного органу або іншої заінтересованої особи, якщо вони суперечать антимонопольному законодавству.
Переукладання договору на новий термін.Істотних змін внесено до ДК РФ, яка регулює порядок укладання договору комерційної концесії новий термін. Тепер користувач, який належним чином виконував свої обов'язки, має лише переважне право на укладення договору на новий термін. При цьому правовласник може відмовити йому.
Припустимо, протягом року після відмови правовласник підпише цей договір на тих самих умовах з іншою особою. Тоді колишній користувач автоматично отримує право вимагати від правовласника в суді переведення на себе прав та обов'язків за укладеним із правовласником договором та відшкодуванням збитків або лише відшкодуванням збитків.
Для порівняння: колишня редакція Цивільного кодексу передбачала можливість відмови правовласника від переукладання договору лише за умови, що аналогічна угода ні з ким не укладалася протягом трьох років.
Припинення договору.Окремі поправки внесено і до порядку припинення договору комерційної концесії (). Наприклад, встановлено підстави (включаючи порушення користувачем умов договору про якість товарів, робіт чи послуг) та порядок відмови від виконання договору правовласником в односторонньому порядку.
У той же час подібна відмова допустима лише при настанні однієї з подій:
Крім того, тепер до договору комерційної концесії, укладеного на певний строк або без зазначення строку його дії, можна включати умову про припинення договору у будь-який час за бажанням кожної із сторін із повідомленням про це за 30 днів та з виплатою відступного.
Особливості податкового обліку доходів та витрат у правовласника
Як зазначалося, за договором комерційної концесії користувачеві передається лише декларація про використання виняткових прав щодо об'єктів інтелектуальної власності, але з самі виняткові права. Тому правовласнику протягом усього терміну дії договору, як і раніше, слід нараховувати амортизацію по об'єктах, що числяться у складі нематеріальних активів. Адже відповідно до статті 256 НК РФ підстав для виключення їх зі складу майна, що амортизується, в даному випадку немає.
Винагорода франчайзера.Якщо діяльність за договором франчайзингу є для правовласника основною, то винагороду він відображає у складі доходів від реалізації, інакше - у складі позареалізаційних доходів ().
При методі нарахування доходи визнаються у тому звітному періоді, в якому вони мали місце, незалежно від фактичного надходження грошових коштів(). Тому періодичніплатежі за право користування комплексом виняткових прав або роялті платники податків враховують у доходах згідно з пунктом 4 статті 271 НК РФ:
Дохід у вигляді разовогочи паушального платежу визнається виходячи з статті 271 НК РФ з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів і витрат. Отже, разовий платіж має враховуватися рівномірно протягом усього терміну дії договору (табл. 1).
| ТАБЛИЦЯ 1.ПОРЯДОК ВИЗНАННЯ ДОХОДІВ ПРИ ПОДАТОКОЗКЛАДЕННІ ПРИБУТКУ І ДАТА ВИНИКНЕННЯ БАЗИ З ПДВ У ПРАВОвласника | ||
| Вид доходу | Дата визнання доходу у податковому обліку | Дата виникнення бази з ПДВ |
|
Паушальний (разовий) платіж: - якщо термін дії договору не визначено |
- Дата переходу невиключних прав до франчайзі () | Дата укладання договору франчайзингу та передачі прав у користування франчайзі () |
| — термін дії договору визначено | - рівномірно протягом строку дії договору на останній день місяця або кварталу () | |
|
- У вигляді фіксованої суми - У вигляді відрахувань від виручки або прибутку |
— дата нарахування платежу згідно з договором () — останнє число кожного місяця або кварталу або дата отримання від користувача документів, які дають змогу визначити розмір винагороди. |
— дата розрахунків згідно з договором або останнє число кожного кварталу () — дата розрахунків згідно з договором або останнє число кожного кварталу або дата отримання від користувача документів, що дозволяють визначити розмір винагороди () |
| Плата за реєстрацію договору - патентне мито | Дата нарахування (сплати) мита | — |
| Плата за навчання персоналу франчайзі, якщо вона виділена окремим рядком | Дата підписання акта про надання цієї послуги () | |
Якщо винагороду правовласнику користувач перерахував авансом, то ця сума не визнається доходом до надання послуг, у яких перерахована передоплата ().
Доходи від надання додаткових послуг користувачеві.За умовами договору франчайзер може надавати франчайзі додаткові послуги. Наприклад, навчання персоналу роботі з технології франчайзера. Якщо вартість такого навчання виділено у договорі окремим рядком, то плата за нього включається до складу доходів від реалізації послуг. Якщо ж вона не виділена (включена до суми паушального платежу), доходи від надання подібних послуг входять до винагороди франчайзера.
Витрати на реєстрацію договору.Це витрати на сплату патентного мита. Такі витрати, вироблені правовласником, враховуються у складі інших чи позареалізаційних витрат(і НК РФ). Це залежить від того, чи є франчайзинг для правовласника основним видом діяльності чи ні. Ці витрати визнаються одноразово. Так, сума державного мита враховується у періоді її нарахування ().
Витрати навчання працівників користувача.Франчайзер нерідко оплачує навчання працівників користувача, що з освоєнням ведення бізнесу, використанням певних технологій. Такі витрати, якщо їхня вартість виділена окремим рядком, враховуються в інших витратах на підставі пункту 1 статті 264 НК РФ (табл. 2 на с. 45).
Правила обчислення ПДВ правовласником
Нагадаємо, під час укладання договору франчайзингу виняткові права на результати інтелектуальної діяльності та прирівняні до них засоби індивідуалізації зберігаються за правовласником (). Отже, такого об'єкта оподаткування з ПДВ, як передача виняткових майнових прав, немає ( ДК РФ і НК РФ).
ПДВ, обчислений із винагороди за договором.Для цілей ПДВ надання у користування комплексу виняткових прав за договором комерційної концесії сприймається як надання послуг. Отже, при сплаті винагороди періодичними платежами правовласник нараховує ПДВ із кожного платежу та протягом п'яти календарних днів виставляє користувачеві рахунок-фактуру.
На суму разового платежу рахунок-фактура виставляється не пізніше п'яти днів з дати набрання чинності договором комерційної концесії (див. табл. 1 вище).
У межах договору комерційної концесії можна оподатковувати ПДВ операції з передачі права використання ноу-хау чи програми для ЕОМ. Але для цього необхідно окремо прописати в договорі вартість прав, які оподатковуються та не оподатковуються ПДВ ().
Зазвичай сума винагороди у договорі зазначена у повному обсязі, без виділення неоподатковуваної частини. В цьому випадку ПДВ необхідно обчислювати з усієї суми винагороди.
Якщо винагороду за договором комерційної концесії, користувач сплатив авансом.Відповідно до умов договору франчайзі може перерахувати правовласнику винагороду авансом:
На дату отримання передоплати франчайзер зобов'язаний обчислити з суми ПДВ за розрахунковою ставкою. І протягом п'яти календарних днів виставити користувачеві рахунок-фактуру на отриманий аванс. А після передачі всього комплексу прав у користування або закінчення кварталу правовласник обчислює ПДВ зі всієї суми належної винагороди, виставляє користувачеві рахунок-фактуру на відвантаження, а ПДВ, сплачений з авансу, приймає до вирахування.
Якщо користувач – іноземна організація.Припустимо, договір франчайзингу укладено з іноземним користувачем. Тоді слід враховувати, що місцем надання виняткових прав користування визнається місце знаходження користувача, тобто територія іноземної держави (). Значить, місцем реалізації таких послуг територія РФ не визнається і об'єкта оподаткування ПДВ не виникає.
Навчання співробітників франчайзі.Якщо за умовами договору користувач оплачує навчання своїх співробітників та вартість цих послуг у договорі виділено окремо, то цю суму правовласник включає до податкової бази з ПДВ у загальному порядку ().
У січні 2012 року ТОВ «Правовласник» уклало договір комерційної концесії з ТОВ «Користувач», згідно з яким передало право користування комплексом виняткових прав (знаком обслуговування, комерційним позначенням та програмним забезпеченням). Договір був зареєстрований у Роспатенті того ж місяця, сплачено мито у розмірі 10000 руб. Надання у користування комплексу виняткових прав не є предметом діяльності ТОВ «Правовласник». Договором передбачено комбіновану винагороду правовласника: паушальний платіж, що виробляється у січні, у сумі 826000 руб. (Включаючи ПДВ 126000 руб.) І щомісячні фіксовані платежі (роялті) у розмірі 64900 руб. (Включаючи ПДВ 9900 руб.). Роялті перераховуються починаючи з лютого 2012 року, проте можлива їхня сплата авансом. Так, роялті за лютий було сплачено користувачем у січні. Договір укладено на 4 роки (48 міс.). Сума щомісячних амортизаційних відрахувань за комплексом виняткових прав, що передаються за договором франчайзингу (знаку обслуговування та програмного забезпечення), дорівнює 12000 руб.
Таким чином, ТОВ «Правовласник» у податковому обліку у січні 2012 року визнає:
-У позареалізаційних доходах частина паушального платежу в розмірі 14583 руб. (700000 руб.: 48 міс.);
-в інших витратах - мито, сплачене за реєстрацію договору франчайзингу, - 10000 руб.;
-Витрати у вигляді нарахованої амортизації по комплексу виняткових прав, переданих у користування, - 12000 руб.
Отримана передоплата за роялті за лютий у доходах правовласника не враховується.
Крім того, організація має нарахувати ПДВ:
-на суму паушального платежу в розмірі 108000 руб. — на дату укладання договору та передачі у користування комплексу виняткових прав;
-на суму роялті за лютий, отриману від користувача авансом за розрахунковою ставкою, - 9900 руб. (64 900 руб. × 18: 118).
Правовласник також повинен виставити користувачеві рахунки-фактури на отриману суму передоплати (64 900 руб.), а також на суму винагороди у вигляді паушального платежу (708 000 руб.).
Сума винагороди встановлено у валюті, а сплачується у рублях.Нерідко сума винагороди франчайзера в договорі встановлена в іноземній валюті або в умовних одиницях, а її перерахування провадиться у рублях за курсом на день оплати. У цьому випадку моментом визначення податкової бази з ПДВ за реалізації послуг вважається дата відвантаження — дата надання цих послуг згідно з договором.
На зазначену дату провадиться перерахунок іноземної валюти в рублі за курсом Банку Росії. Після отримання оплати в рублях в організації з'являються сумові різниці. Нагадаємо, з 1 жовтня 2011 року при надходженні оплати за відвантажені товари, виконані роботи та надані послуги податкова база з ПДВ не коригується (). Тому позитивні чи негативні сумові різниці, що виникають при розрахунку ПДВ, платник податків не враховує, а відображає у позареалізаційних доходах або витратах.
Податковий облік витрат у користувача
Усі витрати, пов'язані з договором комерційної концесії, користувач може врахувати з метою оподаткування прибутку за умови їх відповідності вимогам статті 252 НК РФ (див. табл. 2 та врізання на с. 47).
| ТАБЛИЦЯ 2. ПРАВИЛА ВИЗНАННЯ ВИТРАТОВ ПРАВОвласником і КОРИСТУВАЧЕМ | ||
| Вид витрати | Дата визнання витрати | |
| у правовласника | у користувача | |
| Мито за реєстрацію договору франчайзингу у Роспатенті | У період, у якому виникли підстави для сплати мита () | |
| Плата за навчання франчайзі методикою ведення бізнесу | Дата розрахунків відповідно до умов укладеного договору або останній день звітного (податкового) періоду () | |
| Витрати на рекламу товарів, що виконуються (перепродаються), виконуваних робіт, послуг, що надаються | Дата розрахунків згідно з договором або дата пред'явлення іншій стороні документів, що є підставою для проведення розрахунків, або останній день звітного (податкового) періоду () | |
| Оплата праці контролюючого персоналу | Останній день місяця () | — |
|
Винагорода правовласника у вигляді: - роялті паушального платежу |
— |
- на останнє число звітного (податкового) періоду незалежно від факту оплати (); - рівномірно протягом терміну дії договору () |
Витрати виплату винагороди правовласнику.Вони включаються до інших витрат (). Причому роялті визнають у тому періоді, до якого вони належать, на дату розрахунків згідно з договором або на дату пред'явлення користувачеві документів, які є підставою для проведення розрахунків, або в останній день звітного (податкового) періоду ().
Витрати як паушального платежу враховуються у тому періоді, якого вони ставляться, з умов угоди незалежно від часу фактичної оплати (). Якщо встановлено термін дії договору, то витрати визнаються рівномірно протягом цього терміну на останній день місяця або кварталу (та ст. 272 НК РФ).
Якщо договір безстроковий, то користувачеві потрібно самостійно розподілити витрати як разового платежу з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів і витрат. Оскільки до договору комерційної концесії застосовуються норми про ліцензійний договір, то термін розподілу вважається рівним п'яти рокам ( ЦК РФ та листи Мінфіну Росії від 29.01.10 № 03-03-06/2/13).
Якщо договір укладено з іноземним правовласником.Дохід іноземного правовласника належить до доходів іноземної юрособи від джерел у РФ і оподатковується прибуток, утримуваним біля джерела виплати доходу (). Тому за загальним правилом російський користувач визнається податковим агентом, який зобов'язаний утримувати податок з доходів іноземного партнера за ставкою 20% (та абз., п. 1 ст. 310 НК РФ).
Виняток становлять випадки, коли іноземна організація є резидентом однієї з країн, з якою Росія має міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування. Залежно з його конкретних умов податку з прибутку не утримується зовсім, чи утримується по зниженим ставкам ().
Витрати реєстрацію договору.Якщо згідно з договором комерційної концесії його реєстрацією в Роспатенті займається користувач, то пов'язані з нею витрати включаються до складу інших витрат на підставі пункту 1 статті 264 НК РФ у момент сплати державного мита (та НК РФ).
До речі
Користувачам-«спрощенцям» може бути невигідно укладати договір франчайзингу
"Спрощенцям" не заборонено укладати договори комерційної концесії. Але при об'єкті доходи мінус витрати вони мають право визнати ті витрати, які названі в НК РФ. Їхній перелік є закритим. Зокрема, витрати на сплату патентного мита у ньому не зазначені ().
Крім того, якщо винагорода за договором виплачується у вигляді періодичних платежів, то після сплати користувач має право включити їх до витрат згідно з пунктом 1 статті 346.16 та статті 346.17 НК РФ.
Якщо ж договором передбачено разовий (паушальний) платіж, то формально користувач зможе врахувати з метою оподаткування плату за використання лише тих об'єктів інтелектуальної власності, які наведені у пункті 1 ст. 346.16 НК РФ (якщо вона виділена у ціні договору окремо). В інших випадках, враховуючи, що перелік витрат при УСН є закритим, підстав для визнання витрат у вигляді разового платежу за договором комерційної концесії у користувача-спрощенця немає.
Сума ПДВ, пред'явленого правовласником, також враховується у складі винагороди (та НК РФ)
Можлива ситуація, коли договір франчайзингу ще перебуває на реєстрації, а організація-франчайзі вже почала використовувати у діяльності комплекс виняткових прав та виплачувати винагороду правовласнику. Контролюючі органи вважають, що до реєстрації договору витрати не можна визнати.
Щоб після реєстрації користувач зміг зменшити оподатковуваний прибуток на витрати, вироблені в названий період, сторони мають право прописати в договорі, що його умови поширюються і на період з моменту фактичної передачі в користування комплексу виняткових прав до моменту реєстрації договору в Роспатенті ( , та 268 Сума « вхідного» ПДВ, пред'явленого правовласником, приймається до відрахування в загальному порядку після прийняття на облік отриманого у користування комплексу виняткових прав або частини цього комплексу (у разі разового платежу) або на останнє число поточного місяця або кварталу (при періодичних платежах). наявності рахунку-фактури від правовласника та відповідних первинних документів (і НК РФ).
Припустимо, у сумі винагороди правовласника окремим рядком виділено вартість використання виключного права на об'єкт інтелектуальної власності, зазначений у пункті 2 статті 149 НК РФ (винаходи, програми для ЕОМ, секрети виробництва (ноу-хау) і т. д.), передача якого в користування не оподатковується ПДВ. Тоді податок у відповідній частині користувачеві не пред'являється і права на податкове вирахування у нього не виникає.
Винагорода сплачена авансом.За наявності такої умови в договорі, документів про фактичне перерахування передоплати та рахунки-фактури користувач має право на відрахування ПДВ з перерахованого авансу (та НК РФ). Після надання послуги (на останнє число кварталу) та отримання від правовласника відвантажувального рахунку-фактури користувач має право прийняти до відрахування ПДВ з відповідної суми винагороди та одночасно зобов'язаний відновити ПДВ, раніше прийнятий до вирахування з передоплати ().
Якщо правовласник – іноземна компанія.Місцем надання комплексу прав за договором комерційної концесії визнається місце знаходження користувача, тобто територія РФ (та ст. 148 НК РФ). Тому при виплаті винагороди іноземній юрособі - франчайзеру російський користувач як податковий агент повинен утримати ПДВ (за винятком суми за використання об'єкта інтелектуальної власності, зазначеного в абз. 5 п. 1 ст. 172 НК РФ). Сумарні різниці, що виникають у частині податку платник податків враховує у позареалізаційних доходах або витратах.
Приклад 2
У січні 2012 року ТОВ «Користувач» уклало з ТОВ «Правовласник» договір комерційної концесії, згідно з яким отримало право на використання товарного знака строком на 5 років (60 міс.). Договір зареєстрований цього ж місяця, витрати на його реєстрацію в Роспатенті здійснено ТОВ «Правовласник». Відповідно до договору ТОВ «Користувач» виплачує правовласнику винагороду як паушального платежу у вигляді 1180 000 крб. (Включаючи ПДВ 180000 руб.) І щомісячних відрахувань (роялті) у розмірі 10% від суми виручки (з урахуванням ПДВ), отриманої від продажу товарів. Паушальний платіж має бути перерахований відразу після укладання договору та отримання товарного знака у користування. Право на використання товарного знака користувач прийняв до обліку у січні, цього ж місяця він отримав від правовласника відповідний рахунок-фактуру. Паушальний платіж було сплачено 30 січня.
За реалізовані у лютому товари ТОВ «Користувач» отримало 531 000 руб. (Включаючи ПДВ 81000 руб.). З цієї суми організація сплачує правовласнику роялті в сумі 53 100 руб. (Включаючи ПДВ 8100 руб.). Документи, які є підставою для розрахунків за лютий, були підписані 2 березня 2012 року, після чого ТОВ «Користувач» перерахувало правовласнику винагороду у вигляді роялті за лютий та отримало від нього відповідний рахунок-фактуру.
ПДВ. У I кварталі 2012 року ТОВ «Користувач» має право прийняти до вирахування ПДВ, пред'явлений правовласником:
-При перерахуванні винагороди у вигляді паушального платежу - 180000 руб.;
-По роялті за лютий - 8100 руб.
Звісно, за умови виконання обов'язкових умов статей та НК РФ.
Податок на прибуток. Сума паушального платежу входить у витрати ТОВ «Користувач» рівномірно протягом 60 місяців (). Таким чином, починаючи з лютого 2012 року щомісяця ТОВ «Правовласник» списує до інших витрат по 16667 руб. (1000000 руб.: 60 міс.).
Сума роялті за лютий враховується у витратах лише у березні, оскільки цього місяця підписано підтверджуючі документи.
На бухгалтерському рахунку 97 "Витрати майбутніх періодів" організація враховує придбані невиключні права на зокрема ліцензії на сервер, ліцензії на програму "1С". Термін використання програмного забезпеченняв документах не В обліковій організації встановлено термін використання програмного забезпечення на 5 років.
Відповідно до ст. 1225 ДК РФ до об'єктів відносяться результати інтелектуальної діяльності та прирівняні до них засоби індивідуалізації товарів, робіт, послуг та підприємств, яким надається правова охорона.
Виняткове право результат інтелектуальної діяльності, створений творчим працею, спочатку виникає в його автора. Однак це право може бути передане їм іншій особі (п. 3 ст. 1228 ЦК України). Правовласник може розпорядитися належним йому винятковим правом на результат інтелектуальної діяльності будь-яким таким, що не суперечить закону та суті такого виняткового права способом (п. 1 ст. 1229 ГК РФ), в тому числі і шляхом про передачу прав на використання твору - ліцензійного договору (ст. 1235 ЦК України).
Бухгалтерський облік
Придбані за ліцензійним договором невиключні права використання результату інтелектуальної діяльності об'єктами НМА не визнаються на підставі п. 3 ПБУ 14/2007 "Нематеріальні активи".
Якщо витрати організації, пов'язані з придбанням невиключних прав на використання програмного забезпечення за ліцензійними договорами, будуть використовуватися у виробництві або продажу продукції (товарів) або для управлінських потреб організації, витрати на їх придбання визнаються у бухгалтерському обліку як витрати за звичайними видами діяльності на підставі п. 5 та п. 7 ПБО 10/99 "Витрати організації".
Відповідно до п. 19 ПБО 10/99 витрати визнаються у звіті про прибутки та збитки шляхом їх обґрунтованого розподілу між звітними періодами, якщо витрати зумовлюють отримання доходів протягом кількох звітних періодів і коли зв'язок між доходами та витратами не може бути визначений чітко або визначається непрямим шляхом . При цьому витрати визнаються у тому звітному періоді, в якому вони мали місце, незалежно від часу фактичної виплати (п. 18 ПБО 10/99).
Відповідно до п. 65 Положення щодо ведення бухгалтерського облікуі в Російської Федерації, затвердженого наказом від 29.07.1998 N 34н, витрати, вироблені організацією у звітному періоді, але пов'язані з наступними звітними періодами, відображаються у бухгалтерському балансі відповідно до умов визнання активів, встановлених нормативними правовими актами з бухгалтерського обліку, та підлягають списанню в порядку, встановленому для списання вартості активів цього виду.
Щодо набуття прав за ліцензійними договорами такий порядок передбачено п. 39 ПБО 14/2007. Зокрема, п. 39 ПБО 14/2007 передбачено, що нематеріальні активи, отримані у користування, обліковуються користувачем (ліцензіатом) в оцінці, яка визначається виходячи з розміру винагороди, встановленої у договорі. При цьому платежі за надане право використання результатів інтелектуальної діяльності або засобів індивідуалізації, що здійснюються у вигляді періодичних платежів, що обчислюються та сплачуються у порядку та строки, встановлені договором, включаються користувачем (ліцензіатом) до витрат звітного періоду. Платежі за надане право використання результатів інтелектуальної діяльності або засобів індивідуалізації, що виробляються у вигляді фіксованого разового платежу, відображаються у бухгалтерському обліку користувача (ліцензіата) як витрати майбутніх періодів та підлягають списанню протягом строку дії договору.
Необхідно брати до уваги також п. 6.3.4 Концепції бухгалтерського обліку в ринковій економіці Росії (схвалена Методологічною радою з бухгалтерського обліку при Мінфіні Росії та Президентською радою Інституту професійних бухгалтерів 29 грудня 1997), в якому зазначено, що при формуванні інформації в бухгалтерській обліку слід дотримуватися певної обачності у судженнях та оцінках, що мають місце в умовах невизначеності, таким чином, щоб активи та доходи не були завищені, а зобов'язання та витрати не були занижені.
Для узагальнення інформації про витрати, вироблені в даному звітному періоді, але які стосуються майбутніх періодів, призначено рахунок 97 "Витрати майбутніх періодів".
Якщо придбані невиключні права на програмне забезпечення використовуються за призначенням протягом кількох звітних періодів, витрати на придбання прав на їх використання можуть спочатку відображатися в бухгалтерському обліку по 97 з подальшим їх списанням до дебету рахунків обліку виробничих витрат (витрат на продаж, загальногосподарських витрат) порядку, встановленому організацією в обліковій політиці
Відповідно до п. 7 ПБУ 1/2008 "Облікова політика організації" (далі - ПБУ 1/2008) при формуванні облікової політики організації з конкретної організації та ведення бухгалтерського обліку здійснюється вибір одного способу з кількох, які допускаються законодавством РФ та (або) нормативними правовими актами з бухгалтерського обліку. Організація може самостійно розробити спосіб ведення бухгалтерського обліку, якщо з конкретного питання нормативних правових актах не встановлено способи ведення бухгалтерського обліку.
Таким чином, організація має право враховувати на рахунку 97 "Витрати майбутніх періодів" витрати, вироблені організацією у звітному періоді, але які стосуються наступних звітних періодів. Якщо у ліцензійному договорі не зазначено період використання програмного забезпечення, то у бухгалтерському обліку організація має встановити його самостійно.
Оскільки в обліковій політиці організації Вами встановлено термін використання програмного забезпечення у 5 років, вартість ліцензій повинна включатись Вами у витрати щомісячно рівними частинами протягом 5 років.
У бухгалтерському обліку робляться такі записи:
Дебет 97 Кредит 60 (76)
Відображено у складі витрат майбутніх періодів витрати, пов'язані з придбанням прав на використання програмного забезпечення.
У міру визнання витрат:
Дебет 20 (26, 44) Кредит 97
Списано частину витрат, що припадає на звітний період.
Податковий облік
Для цілей оподаткування прибутку витрати, пов'язані з придбанням невиключних прав на програмне забезпечення, враховуються на підставі пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.
За методу нарахування на підставі п. 1 ст. 272 НК РФ витрати, що приймаються для цілей оподаткування, визнаються такими в тому звітному (податковому) періоді, до якого вони відносяться, незалежно від часу фактичної виплати коштів та (або) іншої форми їх оплати та визначаються з урахуванням положень статей 318-320 ПК РФ. Витрати визнаються у тому звітному (податковому) періоді, у якому ці витрати виникають з умов угод.
Якщо ж договір не містить умов про період виникнення витрат та зв'язок між доходами та витратами не може бути визначений чітко, то витрати розподіляються самостійно.
Таким чином, організація самостійно встановлює термін, протягом якого витрати на придбання невиключних прав на використання програмного забезпечення будуть рівномірно враховуватися з метою оподаткування прибутку (листи Мінфіну Росії від 02.02.2011 N 03-03-06/1/52, від 20.04.2009) N 03-03-06/2/88, від 19.02.2009 N 03-03-06/2/25, УФНС Росії у м. Москві від 30.09.2010 N 16-15/ [email protected]). При цьому порядок визначення такого терміну має бути встановлений обліковою політикою організації з метою оподаткування.
Звертаємо Вашу увагу, що відповідно до п. 4 ст. 1235 ДК РФ термін, який укладається ліцензійний договір, неспроможна перевищувати термін дії виняткового права на результат інтелектуальної діяльності чи засіб індивідуалізації. Що стосується, як у ліцензійному договорі термін його дії визначено, договір вважається укладеним п'ять років, якщо ДК РФ не передбачено інше.
Оскільки термін використання придбаного програмного продуктувизначено Вами у 5 років, то протягом цих 5 (п'яти) років зазначені витрати слід рівномірно враховувати з метою оподаткування прибутку.
Експерти служби Правового консалтингу Булатов Сергій, Олена
Сьогодні жодну комерційну організацію чи підприємство не можна уявити без програмного забезпечення. Адже саме ліцензійні комп'ютерні програми допомагають не лише підвищити ефективність роботи на підприємстві, а й оптимізувати робочий часспівробітників. Про процедуру придбання ліцензії на ПЗ та інші, а також про особливості обліку даних операцій ми поговоримо в нашій статті.
Процедура придбання нематеріального активу передбачає покупку ліцензії, яка дає замовнику невиключне право користування продуктом.
Організація може отримати нематеріальний актив одним із таких способів:
Купівля ліцензії здійснюється на підставі ліцензійного договору, до якого додається акт приймання-передачі невиключних прав. Сторонами угоди виступають ліцензіат (правоодержувач) та ліцензіар (правовласник). У договорі придбання ліцензії підписанти фіксують:
Витрати придбання ліцензій відносять до витрат на основну діяльності. НМА, на які було отримано право невиключного користування, обліковуються на позабалансовому рахунку за вартістю згідно з договором.
Типові проводки з придбання організацією ліцензій на програмне забезпечення, а також види діяльності розглянемо на прикладах.
Припустимо, ТОВ «Сніговик» було придбано:
Бухгалтером ТОВ «Сніговик» було зроблено такі проводки:
| Дт | Кт | Опис | Сума | Документ |
| 08/4 | 60 | Надходження комп'ютера (56 000 руб. - 8542 руб.) | 47458 руб. | Товарно-транспортна накладна |
| 19 | 60 | Відображення вхідного ПДВ від вартості комп'ютера | 8542 руб. | Рахунок-фактура |
| 08/4 | 60 | Надходження ОС Windows (4300 руб. - 656 руб.) | 3644 руб. | |
| 19 | 60 | Відображення вхідного ПДВ від вартості ліцензії на право користування Windows | 656 руб. | Рахунок-фактура |
| 01 | 08/4 | Введення комп'ютера в експлуатацію (47458 руб. + 3644 руб.) | 102 руб. | Акт введення в експлуатацію ОС |
| 68 ПДВ | 19 | Прийняття до відрахування ПДВ з купівлі комп'ютера та ОС Windows (8542 руб. + 656 руб.) | 9198 руб. | Рахунок-фактура |
| 97 | 60 | Придбання ПЗ «1С: Бухгалтерія» (4 850 руб. - 740 руб.) | 4110 руб. | Акт прийому-передачі невиключних прав |
| 19 | 60 | Відображення вхідного ПДВ від вартості ліцензії на право користування ПЗ «1С: Бухгалтерія» | 740 руб. | Рахунок-фактура |
| 68 ПДВ | 19 | Ухвалення до відрахування ПДВ від вартості ліцензії на ПО «1С: Бухгалтерія» | 740 руб. | Рахунок-фактура |
| 20 | 97 | Нарахування щомісячної амортизації за ліцензійним договором на ВО «1С: Бухгалтерія» (4110 руб. / 12 міс.) | 343 руб. | Відомість нарахування |
Припустимо, що ТОВ «Утиль Сервіс» організовує діяльність з надання послуг з утилізації автомобільних шин. Цей вид діяльності передбачає наявність у ТОВ «Утиль Сервіс» відповідної ліцензії, з метою отримання якої організація звернулася до ТОВ «Документ Плюс». Вартість послуг за договором з ТОВ «Документ Плюс» склала 14 500 руб., ПДВ 2 212 руб., А розмір державного мита, сплаченого до бюджету - 3 800 руб.
В обліку ТОВ «Утиль Сервіс» операції з придбання ліцензії на вид діяльності було відображено таким чином:
| Дт | Кт | Опис | Сума | Документ |
| 68 Держмито | 3800 руб. | Платіжне доручення | ||
| 20 | 68 Держмито | Подання документів на отримання ліцензії | 3800 руб. | Договір, заява |
| 20 | 76 | Відображення вартості послуг ТОВ «Документ Плюс» (14500 руб. - 2212 руб.) | 12288 руб. | Акт виконаних робіт |
| 19 | 76 | Відображення вхідного ПДВ від вартості послуг ТОВ «Документ Плюс» | 2212 руб. | Рахунок-фактура |
| 68 ПДВ | 19 | Ухвалення до відрахування ПДВ від вартості послуг ТОВ «Документ Плюс» | 2212 руб. | Рахунок-фактура |
| 76 | Перерахування коштів ТОВ «Документ Плюс» за послуги з отримання ліцензії | 14500 руб. | Платіжне доручення |
Зокрема, ліцензійні платежі можуть перераховуватись:
Такі форми винагороди передбачені законодавством, наприклад, передачі невиключних прав на авторські твори: творчі та наукові твори, програми ЕОМ (п. 4 ст. 1286 ДК РФ). Однак за аналогією ці форми можна застосовувати і до ліцензійних договорів на інші види інтелектуальної власності (ст. 6 та п. 1 ст. 424 ДК РФ).
Кожна господарська операція має бути оформлена первинним обліковим документом (п. 1 ст. 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ). Підтвердити зобов'язання та розрахунки за ліцензійним договором можуть будь-які документи, складені відповідно до вимог законодавства. У тому числі сам договір, графік ліцензійних платежів, акт прийому-передачі невиключних прав, звіт ліцензіата, рахунок на оплату тощо. Головне, щоб вони містили всі обов'язкові реквізити, передбачені пунктом 2 статті 9 Закону від 6 грудня 2011 р. 402-ФЗ. При цьому законодавство не зобов'язує ліцензіара виставляти акти про надання послуг із передачі невиключних прав на інтелектуальну власність.
У бухобліку ліцензійні платежі відображайте у доходах щомісяця. Доходи визнайте незалежно від того, чи перерахував ліцензіат платіж чи ні. Такий порядок випливає із пунктів 12 та 15 ПБО 9/99.
На рахунках бухобліку відображайте ліцензійні платежі залежно від:
Якщо передача невиключних прав інтелектуальну власність є окремим видом діяльності організації, то ліцензійні платежі враховуйте у складі доходів від звичайних видів діяльності (п. 5 ПБУ 9/99). При цьому в обліку робіть проведення:
Дебет 62 (76) Кредит 90-1
Якщо передача невиключних прав не є окремим видом діяльності організації, ліцензійні платежі включайте до складу інших доходів (п. 7 ПБО 9/99). У цьому випадку в обліку зробіть запис:
Дебет 62 (76) Кредит 91-1
- нараховано ліцензійні платежі.
Такий порядок випливає з Інструкції до плану рахунків (рахунки 62, 76, 90, 91).
Ситуація: як визначити з метою бухобліку, чи є передача невиключних прав на інтелектуальну власність за ліцензійним договором окремим видом діяльності організації чи це разова операція?
У бухобліку організація має право самостійно розробити порядок класифікації доходів з метою визнання їх доходами від звичайних видів діяльності або іншими надходженнями (у т. ч. за ліцензійним договором).
Виходити в цьому питанні потрібно з характеру діяльності організації, виду доходів та умов їх отримання (наприклад, чи є ліцензійні платежі, що надходять, постійним або періодичним доходом організації). Про це йдеться у пункті 4 ПБО 9/99.
Свій вибір організація має закріпити в обліковій політиці з метою бухобліку (п. 7 ПБО 1/2008).
Ситуація: як у бухобліку визнати дохід у сумі періодичних ліцензійних платежів (роялті), якщо їх розмір встановлено у відсотках від показників діяльності ліцензіата, взятих із його звіту? Ліцензіат не подав звіт та не перерахував ліцензійні платежі у строк.
Доход у вигляді ліцензійних платежів визнайте лише після отримання звіту ліцензіата або інших документів, за допомогою яких можна визначити суму винагороди (наприклад, платіжного доручення).
У бухобліку однією з необхідних умов для визнання доходу (у т. ч. від передачі невиключних прав на інтелектуальну власність ) є умова про те, що сума доходу може бути визначена (п. 12 та 15 ПБО 9/99).
Доходом від операції з надання права використання інтелектуальної власності є винагорода ліцензіара у вигляді ліцензійних платежів (п. 5 ст. 1235 ЦК України).
Ліцензійні платежі можуть перераховуватися:
Такі форми винагороди передбачені законодавством, наприклад, передачі невиключних прав на авторські твори: творчі та наукові твори, програми ЕОМ (п. 4 ст. 1286 ДК РФ). Однак за аналогією ці форми можна застосовувати і до ліцензійних договорів на інші види інтелектуальної власності (ст. 6 та п. 1 ст. 424 ЦК України).
У разі коли ліцензійним договором встановлено винагороду ліцензіара у вигляді відсоткових відрахувань (роялті) від будь-яких показників діяльності ліцензіата (виручки від реалізації, собівартості продукції, обсягу випуску продукції тощо), достовірно суму доходу можна визначити лише після того, як будуть надані всі необхідні для розрахунку дані. Як правило, для цього використовується звіт ліцензіата .
Якщо ж необхідні для розрахунку доходу дані відсутні, то визнати прибуток отриманим та відобразити (нарахувати) його на рахунках бухобліку не можна. Оскільки сума виручки (іншого доходу) може бути достовірно визначена (п. 12 і 15 ПБУ 9/99). Також при цьому не може бути виконано умову документального підтвердження операції з отримання (визнання) доходу (п. 1 ст. 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ). У цьому випадку немає звіту ліцензіата про використання інтелектуальної власності. Визначити винагороду на підставі інших документів (наприклад, ліцензійного договору, документів про оплату) неможливо.
Визнавати доходи від передачі невиключних прав на інтелектуальну власність у сумі, в якій у порівняних обставинах зазвичай організація визначає аналогічні доходи в цій ситуації, не можна. Це правило застосовується лише одного випадку. Якщо в договорі не передбачено ціни на надання у користування цих активів і вона не може бути встановлена виходячи з умов договору. Такий порядок випливає із пункту 6.1 ПБО 9/99.
У разі ціна договору вважається певної. Той факт, що конкретну суму винагороди неможливо розрахувати без необхідних даних, що надаються ліцензіатом, не має значення, оскільки визначено порядок її розрахунку. Це випливає із пункту 5 статті 1235 Цивільного кодексу РФ. Тому застосовувати положення пункту 6.1 ПБО 9/99 щодо визначення доходів організації розрахунковим шляхом не можна.
Порада:щоб уникнути претензій з боку контролюючих відомств, вживіть заходів для отримання необхідних документіввід ліцензіата (надішліть телефонограму, письмовий запит тощо).
Також у ліцензійному договорі передбачте порядок дії, якщо ліцензіат вчасно не подасть звіт про використання інтелектуальної діяльності.
Наприклад, крім штрафних санкцій за порушення умов договору, у ньому можна передбачити суму гарантованого платежу, яку ліцензіат має сплатити, якщо вчасно не надіслав звіт. А також порядок врегулювання спорів та проведення взаєморозрахунків у ситуації, що склалася.
Ліцензійним договором можуть бути передбачені авансові розрахунки.
Отриманий авансовий платіжвідобразіть на окремому субрахунку до рахунку 62:
Дебет 51 Кредит 62 субрахунок «Розрахунки з отриманих авансів»
- надійшов аванс від ліцензіата.
Після того як настане період, у рахунок якого отримано суму попередньої оплати, в обліку зробіть записи:
Дебет 62 (76) Кредит 90-1 (91-1)
- нараховано ліцензійні платежі;
Дебет 62 субрахунок «Розрахунки з отриманих авансів» Кредит 62 (76)
- Зараховано частину авансу, отриманого від ліцензіата.
Такий порядок обліку ґрунтується на положеннях пункту 3 ПБО 9/99, Інструкції до плану рахунків.
Залежно від виду ліцензійні платежі можуть стосуватися кількох звітних періодів (доходи майбутніх періодів). У цьому випадку їх необхідно розподілити та врахувати у тому звітному періоді, до якого належить та чи інша сума. Такий порядок встановлено пунктами 12 та 15 ПБО 9/99. Наприклад, разовий (паушальний) платіж відноситься до всього терміну дії ліцензійного договору. Тому такий дохід слід визнавати рівномірно протягом зазначеного періоду. Докладніше про те, як визначити термін дії договору, див. Як ліцензіару відобразити в обліку передачу прав за ліцензійним договором .
Порядок розподілу доходів, що стосуються кількох звітних періодів, закріпіть в обліковій політиці з метою бухобліку (п. 7 ПБО 1/2008).
Ліцензійні платежі, що стосуються кількох звітних періодів, відображайте так:
Дебет 62 (76) Кредит 98
- Відображено ліцензійні платежі у складі доходів майбутніх періодів.
Після того як настане період, до якого належить та чи інша частина доходу, зробіть проведення:
Дебет 98 Кредит 90-1 (91-1)
- визнано виручку (інший дохід) у вигляді ліцензійних платежів у частині, що відноситься до звітного періоду.
Це випливає з Інструкції щодо плану рахунків.
Приклад відображення у бухобліку ліцензіара ліцензійних платежів. Передача прав використання інтелектуальної власності - разова операція в організацію
13 вересня ТОВ «Торгівельна фірма "Гермес"» (ліцензіар) уклало з ТОВ «Альфа» (ліцензіат) договір на право використання товарного знаку «Гермес». Термін дії договору – три роки (1096 днів) з моменту його держреєстрації.
Ліцензійним договором передбачено одноразове винагороду ліцензіара як разового (паушального) платежу у вигляді 590 000 крб. (У т. ч. ПДВ - 90 000 руб.), який перераховується ліцензіару протягом п'яти днів з моменту реєстрації договору. Надання невиключних прав інтелектуальну власність перестав бути основним видом діяльності «Гермеса».
Обліковою політикою «Гермеса» для цілей бухобліку передбачено рівномірне розподілення доходів майбутніх періодів виходячи з кількості календарних днів, що припадають на кожний місяць строку дії ліцензійного договору.
Бухгалтер «Гермеса» зробив у обліку такі проводки.
Дебет 76 Кредит 98
- 590 000 руб. - Відображено разовий ліцензійний (паушальний) платіж у складі доходів майбутніх періодів;
Дебет 98 Кредит 68 «Розрахунки з ПДВ»
- 90 000 руб. - нараховано ПДВ;
Дебет 51 Кредит 76
- 590 000 руб. - Отримано від ліцензіата разовий ліцензійний платіж.
Дебет 98 Кредит 91-1
- 7755 руб. (500 000 руб.: 1096 дн. × 17 дн.) - Визнано дохід у вигляді ліцензійного платежу в частині, що відноситься до жовтня.
Для організацій, які мають право вести бухоблік у спрощеному вигляді, передбачено особливий порядок обліку доходів (ч. 4, 5 ст. 6 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ).
Податковий облік доходів у вигляді ліцензійних платежів залежить від:
Ситуація: до яких доходів при розрахунку податку на прибуток віднести ліцензійні платежі за передачу невиключних прав на інтелектуальну власність – позареалізаційну або до виручки від реалізації?
Дохід від передачі невиключних прав на інтелектуальну власність за ліцензійним договором (ліцензійні платежі) є позареалізаційним, а то й належить до доходів від (п. 5 ст. 250 НК РФ).
Критерій віднесення ліцензійних платежів до виручці від Податковим кодексом РФ встановлено. Однак він містить умову для включення витрат, пов'язаних із передачею невиключних прав у витрати від реалізації. Так, якщо ліцензіар укладає ліцензійні договори на систематичній основі, витрати на таку діяльність пов'язані з реалізацією (подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Відповідно, і доходи від неї слід визнати у складі виручки від реалізації.
Поняття систематичності використовуйте у значенні, застосовуваному пункті 3 статті 120 Податкового кодексу РФ, - двічі і більше протягом календарного року.
Наприклад, такий підхід щодо орендної плати до застосування поняття «систематичність» був закріплений у пункті 2 розділу 4 Методичних рекомендаційіз застосування глави 25 Податкового кодексу РФ (затверджених наказом МНС Росії від 20 грудня 2002 р. № БГ-3-02/729). На сьогоднішній момент цей документ втратив чинність (наказ ФНП Росії від 21 квітня 2005 р. № САЕ-3-02/173). Однак запропоноване тлумачення поняття «систематичність» зберігає свою актуальність, що підтверджується представниками податкового відомства (див., наприклад, лист УМНС Росії по Московській області від 25 березня 2004 р. № 04-23/03451) та арбітражними судами (див., наприклад, постанову ФАС Волго-В'ятського округу від 26 жовтня 2005 р. № А28-4710/2005-34/29).
Незважаючи на те що це правиловикористовується для класифікації доходів як орендної плати, його можна поширити і ліцензійні платежі. Так як для обох видів договорів (договору оренди та ліцензійного договору) основою є передача права користування (ст. 606, п. 1 ст. 1235 ЦК України).
Якщо організація застосовує касовий спосіб, то доходи від передачі невиключних прав на інтелектуальну власність необхідно відобразити у тому звітному періоді, у якому фактично надійдуть ліцензійні платежі (п. 2 ст. 273 НК РФ). Врахувати їх слід як доходи від простого виду діяльності (ст. 249 НК РФ) або позареалізаційні доходи (п. 5 ст. 250 НК РФ). Якщо рахунок ліцензійних платежів отримано аванс, його суму також віднесіть збільшення оподатковуваного прибутку (подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ, п. 8 інформаційного листа Президії ВАС РФ від 22 грудня 2005 р. № 98).
Якщо організація застосовує метод нарахування та передача невиключних прав – один із основних видів діяльності організації, то ліцензійні платежі визнайте на дату реалізації цієї послуги. При цьому наявність чи відсутність фактичного одержання грошей на момент визнання доходу не впливає. Зокрема, отриманий аванс до складу податкових доходів не треба включати (подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Такий порядок встановлено пунктом 3 статті 271 таки Податкового кодексу РФ.
Ситуація: в який момент за методом нарахування визнати у доходах суму ліцензійного платежу? Організація враховує такі надходження як прибуток від реалізації.
При розрахунку податку на прибуток ліцензійні платежі, що надійшли, враховуйте виходячи з умов договору:
З метою оподаткування передача права використання інтелектуальної власності (невиключне право) за ліцензійним договором є послугою. Оскільки послугою з метою оподаткування визнається діяльність, результати якої немає матеріального висловлювання (п. 5 ст. 38 НК РФ).
Якщо організація застосовує метод нарахування , то виручку від основних видів діяльності організації слід визнавати на дату реалізації товарів, робіт, послуг.
За загальним правилом датою надання послуг є день підписання щомісячного акта. Такий висновок дозволяє зробити пункт 3 статті 271 таки Податкового кодексу РФ.
Проте законодавство не зобов'язує сторони ліцензійного договору оформляти цей документ. Якщо ліцензіар та ліцензіат не складають щомісячний акт про надання послуг з передачі невиключних прав, при визначенні дати визнання доходу керуйтеся такими доводами.
У межах ліцензійного договору ліцензіар надає послуги постійно (щодня) протягом усього терміну дії договору (ст. 1235 ЦК України). При способі нарахування доходи визнаються у тому звітному (податковому) періоді, у якому вони мали місце (п. 1 ст. 271 НК РФ). Таким чином, базу з податку на прибуток (у т. ч. доходи) необхідно визначати за підсумками кожного звітного (податкового) періоду. Наприклад:
Такий порядок випливає з положень пункту 2 статті 286, пункту 2 статті 271 Податкового кодексу РФ і підтверджується листами Мінфіну Росії від 20 липня 2012 р. № 03-03-06/1/354, від 9 серпня 2010 р. № 03-03- 06/1/534.
Якщо організація використовує метод нарахування та укладання ліцензійних договорів не є основним видом діяльності, то датою визнання доходу буде:
Такий порядок встановлено у підпункті 3 пункту 4 статті 271 Податкового кодексу РФ.
Ситуація: в якому порядку за методом нарахування відобразити у доходах ліцензійні платежі, розмір яких встановлено у відсотках від показників діяльності ліцензіата?
Дохід у вигляді ліцензійних платежів врахуйте при розрахунку податку на прибуток після того моменту, коли буде отримано будь-який документ, за допомогою якого можна визначити суму.
При розрахунку прибуток доходи організації визначаються виходячи з первинних документів та інших документів, підтверджують отримані платником податків доходи. Це випливає із пункту 1 статті 248 Податкового кодексу РФ. У разі основний документ, виходячи з якого проводиться розрахунок винагороди ліцензіара (звіт про використання інтелектуальної власності), відсутня. Визначити його розмір на підставі інших документів (наприклад, ліцензійного договору, документів про оплату) неможливо.
Якщо доходи організації неможливо визначити через відсутність необхідних документів (зокрема з вини контрагента), правила статті 105.3 Податкового кодексу РФ не застосовуються.
При необхідності після того, як буде отримано звіт і визначиться дохід, подайте уточнену декларацію за відповідний звітний період. Докладніше про виправлення податкової звітності див. У яких випадках організація має подати уточнену податкову декларацію .
Порада:щоб уникнути претензій з боку контролюючих відомств, вживіть заходів для отримання необхідних документів (надайте телефонограму, письмовий запит тощо).
Також у ліцензійному договорі передбачте порядок дій ліцензіара у разі, якщо ліцензіат вчасно не надасть звіт про використання інтелектуальної діяльності.
Наприклад, крім штрафних санкцій за порушення умов договору, у ньому можна передбачити суму гарантованого платежу, яку ліцензіар врахує та отримає, якщо йому вчасно не надійде звіт. А також порядок врегулювання спорів та проведення взаєморозрахунків у ситуації, що склалася.
Якщо ліцензіатом є іноземна особа, то суми податків, сплачених (утриманих) з ліцензійних платежів в іноземній державі, організація-ліцензіар має право зарахувати при сплаті податку на прибуток у Росії (ст. 311 НК РФ, лист УФНС Росії по Москві від 30 квітня 2008 р. № 20-12/041936).
Залежно від виду інтелектуальної власності, право на використання якої передається, винагорода ліцензіара (ліцензійні платежі) підлягають оподаткуванню ПДВ або не оподатковуються цим податком (підп. 1 п. 1 ст. 146 та підп. 26 п. 2 ст. 149 ПК РФ) . Щоб визначити, чи потрібно сплачувати ПДВ до бюджету, див. таблицю.
За такими операціями ліцензіар ні виставляти ліцензіату рахунок-фактуру (п. 3 ст. 169 НК РФ).
Про те, чи має організація-посередник утримувати ПДВ як податковий агент, якщо ліцензіаром є іноземна організація, яка не перебуває в Росії на податковому обліку, а ліцензіатом - російська організація, див. Хто має виконувати обов'язки податкового агента з ПДВ .
Приклад відображення під час оподаткування ліцензійних платежів. Передача прав використання інтелектуальної власності - разова операція в організацію. Організація застосовує метод нарахування
13 січня ТОВ «Торгівельна фірма "Гермес"» (ліцензіар) уклало з ТОВ «Альфа» (ліцензіат) ліцензійний договір на право використання товарного знаку «Гермес». Термін дії договору – три роки (1096 днів) з моменту його держреєстрації. Договір зареєстровано 15 лютого.
Ліцензійним договором передбачено одноразове винагороду ліцензіара як разового (паушального) платежу у вигляді 590 000 крб. (У т. ч. ПДВ - 90 000 руб.), Який перераховується протягом п'яти днів з моменту набрання чинності ліцензійним договором.
"Гермес" розраховує податок на прибуток щомісяця. Обліковою політикою організації з оподаткування передбачено рівномірний розподіл доходів майбутніх періодів з кількості календарних днів, що припадають на звітний місяць.
При розрахунку податку на прибуток за лютий бухгалтер «Гермеса» включив до бази оподаткування частину належного організації ліцензійного платежу, що припадає на лютий:
(590 000 - 90 000 руб.): 1096 дн. × 17 дн. = 7755 руб.
Також бухгалтер «Гермеса» нарахував ПДВ із отриманих ліцензійних платежів у сумі 90 000 руб. .
Організації, які застосовують спрощенку, ведуть облік оподатковуваних доходів виходячи з статей 249 і 250 Податкового кодексу РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).
Датою отримання є день, коли організація фактично отримала ліцензійні платежі. У тому числі суму, отриману у вигляді авансу, включіть у доходи на спрощенні відразу в момент її надходження до організації. Цей порядок випливає з пункту 1 статті 346.17 Податкового кодексу РФ, рішення ВАС РФ від 20 січня 2006 р. № 4294/05 та роз'яснений у листах Мінфіну Росії від 18 грудня 2008 р. № 03-11-04/2/197, від 21 липня 2008 р. № 03-11-04/2/108, від 25 січня 2006 р. № 03-11-04/2/15, МНС Росії від 11 червня 2003 р. № СА-6-22/657.
Операції з передачі невиключних прав на інтелектуальну власність не є діяльністю, щодо якої застосовується ЕНВД. Оскільки вона не названа у переліку операцій, з яких організація має сплачувати єдиний податок. Це випливає із пункту 2 статті 346.26 Податкового кодексу РФ.
Таким чином, із угод за ліцензійними договорами розраховуйте податки відповідно до загальної системи оподаткування (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
Операцію з передачі невиключних прав на інтелектуальну власність враховуйте за правилами загальної системи оподаткування.
Це з тим, що такі угоди є діяльністю, щодо якої застосовується ЕНВД. Оскільки вони не наведені у переліку операцій, з яких організація повинна сплачувати єдиний податок. Це випливає із пункту 2 статті 346.26 Податкового кодексу РФ.
Відповідно до ст. 1225 Цивільного кодексу Російської Федерації (в ред. від 3.07.16 р.) (далі - ДК РФ) до об'єктів інтелектуальної власності відносяться результати інтелектуальної діяльності та прирівняні до них кошти індивідуалізації юридичних осіб, товарів, робіт, послуг та підприємств, яким надається правова охорона.
Виняткове право результат інтелектуальної діяльності, створений творчим працею, спочатку виникає в його автора. Правовласник може розпорядитися належним йому винятковим правом на результат інтелектуальної діяльності будь-яким таким, що не суперечить закону та суті такого виняткового права способом, у тому числі шляхом укладання ліцензійного договору.
Відповідно до п. 1 ст. 1235 ДК РФ за ліцензійним договором одна сторона - власник виняткового права на результат інтелектуальної діяльності або на засіб індивідуалізації (ліцензіар) надає або зобов'язується надати іншій стороні (ліцензіату) право використання такого результату або такого засобу у передбачених договором межах.
Відповідно до п. 1 та п. 5 ст. 1238 ГК РФ при письмовій згоді ліцензіара ліцензіат може за договором надати право використання результату інтелектуальної діяльності або засоби індивідуалізації іншій особі (субліцензійний договір).
Розглянемо порядок обліку ліцензійних (субліцензійних) договорів.
Придбані за ліцензійним договором виняткові права на результати інтелектуальної діяльності, а також виключні права на їх використання у бухгалтерському обліку організації визнаються нематеріальними активами (далі – НМА).
Відповідно до п. 3 ПБО 14/2007 «Облік нематеріальних активів», затвердженого наказом Мінфіну Росії від 27.12.07 р. № 153н (в ред. від 16.05.16 р.) (далі – ПБУ 14/2007), для прийняття до бухгалтерського обліку об'єкта як НМА необхідно одноразове виконання таких умов: об'єкт здатний приносити організації економічні вигоди у майбутньому; організація має належно оформлені документи, що підтверджують існування самого активу та права цієї організації на результат інтелектуальної діяльності чи засіб індивідуалізації – патенти, свідоцтва, інші охоронні документи; об'єкт може бути ідентифікований; об'єкт призначений для використання понад 12 місяців; не передбачається продаж об'єкта протягом 12 місяців; фактичну (початкову) вартість об'єкта може бути достовірно визначено; відсутність в об'єкта матеріально-речовинної форми.
За виконання цих умов до НМА відносяться, наприклад, твори науки, програми для ЕОМ, винаходи, корисні моделі, селекційні досягнення, секрети виробництва ().
При прийнятті НМА до бухгалтерського обліку організація визначає термін корисного використання (далі – СПИ). НМА, за якими неможливо надійно визначити СПІ, вважаються НМА з невизначеним СПІ.
Вартість НМА з певним СПІ погашається через нарахування амортизації протягом цього терміну.
Визначення щомісячної суми амортизаційних відрахувань провадиться одним із таких способів, відображеному в обліковій політиці організації з метою бухгалтерського обліку:
лінійний спосіб;
спосіб зменшуваного залишку;
спосіб списання вартості пропорційно до обсягу продукції (робіт).
За НМА з невизначеним СПІ не нараховується.
Придбані за ліцензійним (суліцензійним) договором невиключні права на використання результату інтелектуальної діяльності об'єктами НМА не визнаються.
НМА, отримані у користування, враховуються організацією на позабалансовому рахунку в оцінці, яка визначається виходячи з розміру винагороди, встановленої у договорі (п. 39 ПБО 14/2007).
При цьому платежі за надане право використання результатів інтелектуальної діяльності або засобів індивідуалізації, що здійснюються у вигляді періодичних платежів, що обчислюються та сплачуються у порядку та строки, встановлені договором, включаються організацією до витрат звітного періоду та враховуються відповідно до ПБО 10/99 «Витрати організації» , Затвердженим наказом Мінфіну Росії від 6.05.99 р. № 33н (в ред. Від 6.04.15 р.). Платежі за надане право використання результатів інтелектуальної діяльності або засобів індивідуалізації, що виробляються у вигляді фіксованого разового платежу, відображаються у бухгалтерському обліку організації як витрати майбутніх періодів та підлягають списанню протягом строку дії договору.
Придбані за ліцензійним договором виключні права на результати інтелектуальної діяльності, а також виключні права на їх використання в податковому обліку можуть бути визнані майном, що амортизується, і відображені у складі НМА організації.
Так, відповідно до п. 1 ст. 256 НК РФ (в ред. від 3.07.16 р.) майном, що амортизується, визнаються майно, результати інтелектуальної діяльності та інші об'єкти інтелектуальної власності, які знаходяться у платника податків на праві власності, використовуються їм для вилучення доходу і вартість яких погашається шляхом нарахування. Амортизованим майном визнається майно зі строком корисного використання понад 12 місяців та первісною вартістю понад 100 000 руб.
Відповідно до п. 3 ст. 257 НК РФ НМА визнаються набуті результати інтелектуальної діяльності та інші об'єкти інтелектуальної власності (виключні права на них), що використовуються у виробництві продукції (виконанні робіт, наданні послуг) або для управлінських потреб організації.
Також для визнання НМА необхідно наявність у активу здатності приносити організації економічні вигоди (дохід) та належно оформлені документи, що підтверджують існування самого активу та (або) виняткового права на результати інтелектуальної діяльності (у тому числі патенти, свідоцтва та ін.).
До НМА, зокрема, належать:
виключне право патентовласника на винахід, промисловий зразок, корисну модель;
володіння ноу-хау, секретною формулою чи процесом, інформацією щодо промислового, комерційного чи наукового досвіду та ін.
Відповідно до п. 2. ст. 258 НК РФ визначення СПІ НМА провадиться виходячи із строку дії патенту, свідоцтва та (або) з інших обмежень термінів використання об'єктів інтелектуальної власності, а також виходячи із СПІ, зазначеного у відповідному договорі. За НМА, за якими неможливо визначити СПІ, норми амортизації встановлюються для 10 років. Слід зазначити, що з НМА, зазначеним у п.п. 1-3, 5-7 абзацу 3 п. 3 ст. 257 НК РФ, організації вправі самостійно визначати СПІ, який може бути менше 2 років.
Відповідно до пп. 1 та 2 ст. 259 НК РФ метод нарахування амортизації (лінійний чи нелінійний) встановлюється організацією самостійно та відображається в її обліковій політиці з метою оподаткування. Сума амортизації за НМА нараховується щомісяця.
Невиключні права на результати інтелектуальної діяльності, а також права на їх використання належать до інших витрат, пов'язаних із виробництвом та реалізацією.
Відповідно до п.п. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ до інших витрат відносяться витрати, пов'язані з придбанням права на використання програм для ЕОМ та баз даних за договорами з правовласником (за ліцензійними та субліцензійними угодами). До зазначених витрат також відносяться витрати на придбання виняткових прав на програми для ЕОМ вартістю не більше 100 000 руб.
Також згідно з п.п. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ до інших витрат відносяться періодичні (поточні) платежі за користування правами на результати інтелектуальної діяльності та правами на засоби індивідуалізації (зокрема, правами, що виникають з патентів на винаходи, корисні моделі, промислові зразки).
За методу нарахування на підставі п. 1 ст. 272 НК РФ витрати, прийняті з метою оподаткування, визнаються такими у тому звітному (податковому) періоді, до якого вони належать, незалежно від часу фактичної виплати коштів та (або) іншої форми їх оплати та визначаються з урахуванням положень ст. 318-320 НК РФ.
Витрати визнаються у тому звітному (податковому) періоді, у якому ці витрати виникають з умов угод.
У разі, якщо правочин не містить таких умов і зв'язок між доходами та витратами не може бути визначений чітко або визначається непрямим шляхом, витрати розподіляються платником податків самостійно.
У разі, якщо умовами договору передбачено отримання доходів протягом більш ніж одного звітного періоду та не передбачено поетапної здачі товарів (робіт, послуг), витрати розподіляються платником податків самостійно з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів та витрат.
Згідно з офіційною позицією контролюючих органів за договорами набуття невиключних прав із встановленим терміном використання програм для ЕОМ, витрати, що належать до кількох звітних періодів, враховуються при обчисленні податкової бази рівномірно протягом цих періодів, а якщо з умов договору не можна визначити термін використання програми, вироблені витрати розподіляються з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів та витрат (листи Мінфіну Росії від 5.05.12 р. № 07-02-06/128, від 18.03.14 р. № 03-03-06/1/11743).
