Протягом тривалого часу виникало питання необхідності складати щомісячні акти до договору оренди. Юристи наполягали на відсутності необхідності складати документ, не передбачений ДК РФ і самим договором.
І.М. Кирюшина,
А.В. Тюріна
Питання було насущним для бухгалтерів, які наполягали на підготовці такого документа, визнаного як первинного документа, виходячи з якого орендні платежі можна було врахувати як витрат і відповідно зменшити базу з податку прибуток.
Фінансове відомство майже двічі на рік змінювало свою думку з цього питання, випускаючи роз'яснення, протилежні за змістом, чим вводило бухгалтерів у остаточну оману.
Для того щоб розібратися в питанні про необхідність складання документа, наполегливо необхідного працівниками фінансів, звернемося до норм Податкового кодексу РФ, що містять умови віднесення витрат з оренди до витрат, що зменшує базу оподаткування з податку на прибуток.
Відповідно до підп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ до інших витрат, пов'язаних з виробництвом і реалізацією, відносяться орендні (лізингові) платежі за майно, що орендується (прийняте в лізинг). Вказівок про обов'язкове складання щомісячних актів до договору оренди там не міститься.
Разом про те право платника податків зменшити оподатковуваний прибуток у сумі витрат ставиться у залежність від обгрунтованості, документального підтвердження таких витрат і за умови, що вони зроблено реалізації діяльності, спрямованої отримання доходу (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Під обґрунтованими витратами розуміються економічно виправдані витрати, оцінка яких виражена у грошовій формі.
Під документально підтвердженими витратами розуміються витрати, підтверджені документами, оформленими відповідно до законодавства Російської Федерації, або документами, оформленими відповідно до звичаїв ділового обороту, що застосовуються в іноземній державі, на території якої було здійснено відповідні витрати, та (або) документами, що побічно підтверджують вироблені витрати (у тому числі митною декларацією, наказом про відрядження, проїзними документами, звітом) про виконану роботу відповідно до договору).
Відповідно до ст. 313 НК РФ підтвердженням даних податкового обліку є первинні облікові документи(включаючи довідку бухгалтера), аналітичні регістри податкового обліку та розрахунок податкової бази.
Вимоги до первинних облікових документів містяться у ст. 9 Федерального закону від 21.11.1996 № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік» (далі – Закон про бухгалтерський облік). Відповідно до пунктів 1 і 2 згаданої статті, всі господарські операції, що проводяться організацією, повинні оформлятися виправдувальними документами. Ці документи є первинними обліковими документами, виходячи з яких ведеться бухгалтерський облік.
Первинні облікові документи приймаються до обліку, якщо вони складені формою, що міститься в альбомах уніфікованих форм первинної облікової документації.
Документи, форма яких не передбачена у цих альбомах, повинні містити такі обов'язкові реквізити: Назва документу; дату складання документа; найменування організації, від імені якої складено документ; зміст господарської операції; вимірювачі господарської операції у натуральному та грошовому вираженні; найменування посад осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення; особисті підписи вказаних осіб.
Уніфікована форма такого первинного документа як акт до договору оренди не розроблена, тому він може бути складений у довільній формі із зазначенням обов'язкових реквізитів, згаданих у ст. 9 Закону "Про бухгалтерський облік".
Відповідно до ст. 252 НК РФ витрати, спрямовані на отримання доходу, можна підтвердити за допомогою будь-яких документів, що побічно підтверджують витрати: договір оренди, акт приймання-передачі приміщення, рахунки, документи про оплату та рахунок-фактура. Саме рахунок-фактура згідно з п. 3 ст. 168 НК РФ безпосередньо пов'язаний з датою надання послуг і прямо свідчить про факт їхнього надання (див. лист Мінфіну Росії від 08.02.2005 № 03-04-11/21).
Таким чином, податкове та бухгалтерське законодавство вимагає обґрунтовувати витрати лише такими документами, які передбачені та оформлені відповідно до законодавства РФ.
Звернемося до ЦК України. Орендна плата повинна сплачуватись орендарем своєчасно в порядку, на умовах та в строки, що визначаються договором оренди (ст. 614 ЦК України). У разі коли договором вони не визначені, вважається, що встановлено порядок, умови та строки, які зазвичай застосовуються при оренді аналогічного майна за порівнянних обставин.
Цивільний кодекс РФ не містить вказівок на обов'язкове складання щомісячних актів до договору оренди приміщення.
Водночас відповідно до загальних норм про договори частини першої ЦК України такий документ може стати обов'язковим, якщо сторони в договорі вкажуть на щомісячну підготовку актів надання послуг оренди (п. 1 ст. 432 ЦК України).
Таким чином, цивільне законодавство надає сторонам договору оренди право віднести до суттєвих умов договору обов'язкове складання періодичних актів, що підтверджують виконання договору оренди.
Надання майна в оренду з метою оподаткування згідно з п. 5 ст. 38 НК РФ віднесено до тієї категорії послуг, під якою розуміється діяльність, результати якої немає матеріального висловлювання, реалізуються і споживаються у процесі цієї діяльності.
Як було зазначено в листі УФНС Росії по м. Москві від 26.03.2007 № 20-12/027737, якщо сторонами укладено договір оренди та підписано акт приймання-передачі майна, що є предметом оренди, то послуга реалізується (споживається) сторонами договору.
Отже, при обчисленні податкової бази з податку на прибуток організація-орендодавець враховує суму доходів від реалізації такої послуги, а організація-орендар – витрати, пов'язані із споживанням цієї послуги.
При цьому доходи та витрати враховуються незалежно від підписання акта приймання-передачі послуги, якщо інше не випливає з умов угоди. Умовами правочину може бути передбачено обов'язкове складання щомісячних актів. Тоді витрати на оренду мають враховуватися виходячи з актів, згаданих у договорі.
Позиція фінансового відомства
Листи Мінфіну Росії від 09.11.2006 № 03-03-04/1/742, ФНП Росії від 05.09.2005 № 02-1-07/81, УФНС Росії по м. Москві від 26.03.2007 № 20-12/02773
Мінфін Росії та ФНП Росії дотримуються викладеної вище точки зору.
Таким чином, розмір орендних платежів та порядок їх перерахування встановлюються договором оренди, укладеним згідно з правилами, встановленими цивільним законодавством.
З урахуванням викладеного складання щомісячного акта надання послуг оренди є обов'язковим у разі відповідної вказівки у договорі оренди. У цьому випадку документальним підтвердженням надання послуг за відповідний період будуть: акт приймання-передачі послуг оренди, рахунок, рахунок-фактура.
Якщо ж договором оренди оформлення щомісячного акта приймання-передачі послуги не передбачено, то договір оренди та акт приймання-передачі майна – предмета договору оренди є поряд з рахунками та платіжними документами про сплату орендних платежів достатнім документальним підтвердженням понесених організацією-орендарем витрат у вигляді орендних платежів .
Якщо акт про надання послуг не передбачено договором оренди, його не обов'язково виставляти. У цьому випадку розрахунки з орендної плати підтверджують будь-які документи, складені відповідно до вимог законодавства. У тому числі графік орендних платежів, рахунок на оплату послуг і т.д.
Водночас, якщо рахунок на оплату не передбачено договором оренди, його виставлення також не є обов'язковим. Підтвердить розрахунки з орендної плати платіжне доручення чи банківська виписка.
Обґрунтування цієї позиції наведено нижче в матеріалах Системи Головбух
Ситуація:У який момент при розрахунку податку на прибуток визнати у доходах суму орендної плати, якщо актів про надання послуг щомісяця не складається. Здача майна у найм – основний вид діяльності організації. Організація застосовує метод нарахування
Орендну плату визнайте у доходах останній день кожного місяця (ст. 271 НК РФ).
При способі нарахування доходи визнаються у тому звітному (податковому) періоді, у якому вони мали місце (п. 1 ст. 271 НК РФ). За договорами, що належать до кількох звітних (податкових) періодів, доходи з-поміж них необхідно розподілити з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів і витрат (п. 2 ст. 271 НК РФ).
Якщо організація використовує спосіб нарахування і передача майна у найм – одне із основних видів її діяльності, то дохід необхідно визнавати на дату реалізації цієї послуги (п. 3 ст. 271 НК РФ). За загальним правилом датою фактичного надання послуг із оренди є день підписання щомісячного акта.
Водночас законодавство не зобов'язує орендодавця щомісяця виставляти акти про надання послуг за договором оренди. У цьому послугою з оподаткування визнається діяльність, результати якої немає матеріального висловлювання (п. 5 ст. 38 НК РФ). У межах договору оренди орендодавець надає послуги з оренди орендарю постійно (щодня) протягом усього терміну дії договору.
З вищевикладеного можна дійти невтішного висновку, що відсутність актів про надання послуг орендодавець повинен визначати базу з податку з прибутку (зокрема. доходи) за підсумками кожного звітного (податкового) періоду (п. 1 ст. 54 , п. 2 ст. 286 НК РФ). Дотримуючись цієї логіки, аналогічну позицію зайняв і Мінфін Росії в листах від 4 квітня 2007 р. № 03-07-15/47 (доведено до відома податкових інспекційлистом ФНП Росії від 28 квітня 2007 р. № ШТ-6-03/360), від 8 лютого 2005 р. № 03-04-11/21. Незважаючи на те, що зазначені листи стосуються питань розрахунку ПДВ, аргументи, наведені в них щодо дати надання послуг оренди, можна застосувати і до порядку розрахунку податку на прибуток.
Договору оренди є розмір орендних платежів (орендна плата) (ст. 606 ГК РФ).
Документальне оформлення
Усі господарські операції організації мають бути оформлені первинними обліковими документами (ч. 1 ст. 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ).
договір, укладений сторонами , графік орендних платежів, акт приймання-передачі майна акт про надання послуг оренди , , ).
Однією з істотних умов договору оренди є розмір орендних платежів (орендна плата) (ст. 606 ЦК України).
Документальне оформлення
Кожна господарська операція має бути оформлена первинним обліковим документом (п. 1 ст. 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ). Підтвердити розрахунки з орендної плати можуть будь-які документи, складені відповідно до вимог законодавства. У тому числі договір, укладений сторонами, графік орендних платежів, акт приймання-передачі майна, рахунок на оплату послуг і т. д. При цьому акт про надання послуг оренди необхідний, лише якщо він передбачений договором оренди. Таку точку зору поділяють контролюючі відомства м. № ОА-4-13/19652).
Стаття: Рахунок на оплату
Корпоративний клієнт турфірми здійснює оплату туру. У цьому йому виставляється рахунок. Яку форму він повинен мати?
Рахунок не є обов'язковим документом, але якщо він обумовлений контрактом, його слід виписати. Уніфікованого бланка рахунку немає, тому скласти його можна довільно. При цьому не забудьте, що існують обов'язкові реквізити первинної документації: зазначення найменування документа («Рахунок»), дата складання, найменування турфірми, зміст операції, вимірники у натуральному та грошовому вираженні, найменування та посади відповідальних осіб, їх підписи (п. 2 ст. 9 Федерального закону від 21 листопада 1996 р. № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік»).
Чекалова Наталія,
експерт БСС «Системи Головбух»
Мета цього документа – відображення факту надання будь-яких послуг, термінів їх виконання та загальної вартості.
Підставою укладання акта є договір про надання послуг. Документ двосторонній, складається у двох примірниках, які підписують обидві сторони (замовник та виконавець). Перший екземпляр залишається у виконавця, а другий передають замовнику послуг.
Законодавство РФ передбачає уніфікованої форми для акта надання послуг. У зв'язку з цим, кожна організація має право самостійно розробити зручний бланк акта. Однак він повинен містити такі обов'язкові реквізити:
Акт надання послуг – документ первинного бухгалтерського обліку. На підставі даних, що містяться в ньому, ведеться облік фінансових витрат, витрачених на надання послуги.
Слід враховувати, що акт, складений без попереднього укладання договору, є помилковим і є приводом для притягнення сторін до адміністративної та податкової відповідальності. Таке складання допустиме лише у разі надання послуги у момент укладання угоди.
Існує безліч послуг, які оформлюються цим актом. Тому виділяють: акти на виконання консультаційних, інформаційних, ремонтних, медичних, аудиторських, обслуговуючих, банківських послуг, послуг транспортного характеру (наприклад, перевезення), послуг з репетиторства та навчання щодо послуг зберігання та інші.
Завантажити бланк та зразок акта про надання послуг (Розмір: 35,0 KiB | Завантажень: 19 836)
Застарів бланк чи стаття? Будь ласка, натисніть!
Іменуємо__ надалі "Виконавець", в особі _____________, чинний___ на підставі ______________, з одного боку і _____________, іменуємо__ надалі "Замовник", в особі ______________, чинний___ на підставі _____________, з іншого боку склали цей Акт про наступне:
1. Сторони підтверджують, що Виконавець надав послуги, передбачені п. 1.1 Договору, відповідно до положень Договору та письмових вимог Замовника. Виправдувальні документи додаються на ___________ аркушах.
2. Об'єкт, підібраний Виконавцем і схвалений Замовником, є нежитловим приміщенням площею ______ (__________) квадратних метріву приміщенні, розташованому за адресою: ______________________.
3. Вищезазначені послуги, згідно з Договором, мали бути виконані до "___"________ ____ р.
Фактично послуги надані до "___"_________ ____ р.
4. Замовник виплачує Виконавцю винагороду у розмірі, узгодженому Сторонами у листі перегляду від "___"________ _____ р. та у порядку, передбаченому п. 4.2 Договору.
5. Сторони не мають претензій одна до одної.
6. Цей Акт складено у двох примірниках, по одному для кожної Сторони.
Невже ніхто цього не робить?
приймання-передачі наданих послуг
згідно з договором оренди б/г від _________.
м. _______________ -----(дата)
Ми, що нижче підписалися:
представник ОРЕНДОДАВЦЯ _________________и
представник ОРЕНДАРЯ _________склали цей Акт про те, що послуги з оренди автомобіля ----(модель авто) для використання у виробничих цілях (службових поїздках) надано в повному обсязі відповідно до договору.
Загальна вартість послуг з оренди наданих у період з ___ до ____ 2011 року становить _____ грн. Без НДС.
Сторони претензій одна до одної не мають.
Цей Акт складено російською у двох примірниках, що мають однакову силу.
Юридичні адреси та реквізити сторін:
З метою підтвердження витрат при обчисленні податку прибуток організацій протягом тривалого часу у орендарів виникає потреба отримання від орендодавців актів приймання-передачі наданих послуг при здачі в оренду майна. Суперечливі консультації Мінфіну та ФНП часом ставлять у глухий кут платників податків, які не знають на які нормативні актиспиратися у вирішенні цього питання, щоб підтвердити документально свої витрати.
У Листі від 26.10.2004 р. №03-03-01-04/1/86 Мінфін Росії зазначив, що орендні платежі підлягають включенню до складу інших витрат за умови їхньої обґрунтованості та підтвердження відповідними первинними документами (договір оренди, акт приймання-передачі) , рахунки на оплату орендних платежів, платіжні доручення та ін.) починаючи з періоду, в якому цей договір набрав законної сили (з дати підписання договору сторонами). Пізніше фінансове відомство змінило свою думку. № 03-03-04/1/505), зазначивши, що списати суму оплати послуг без щомісячного складання акта про їхнє приймання не можна.
Однак, чинне законодавство, що склалася судова практика, а також остання за часом думка Мінфіну Росії та податкових органів, дають сьогодні чітку відповідь на поставлене питання – у щомісячному складанні акта приймання-передачі послуг з оренди немає потреби.
Відповідно до цивільного законодавства, акт приймання-передачі необхідний лише у двох випадках: коли складати його зобов'язує або Цивільний кодекс Російської Федерації (далі - ЦК України), або договір. Главою 34 Оренда ДК РФ визначено, що акт становлять лише одному випадку - під час передачі об'єкта оренди від орендодавця до орендарю.
Відповідно до статті 606 ДК РФ за договором оренди (майнового найму) орендодавець (наймодавець) зобов'язується надати орендарю (наймачеві) майно за плату у тимчасове володіння та користування або у тимчасове користування. Відповідно до ст. 655 ГК РФ орендоване приміщення передається орендарю за передавальним актом або іншим документом про передачу. Після виконання договору приміщення повертається орендодавцю також за актом (іншим документом про передачу). Тобто, це документи, які фіксують факт передачі майна в оренду. Акт приймання-здачі (виконаних робіт, наданих послуг) відповідає відносинам оренди. Відповідно до ДК РФ договір оренди та договір возмездного надання послуг є різними видами договорів (ст. ст. 606, 779 ЦК України).
Орендодавець не здійснює діяльності - він лише передає майно, яке потім приймає назад (ст. 606 ЦК України). Іншими словами, оренда – це можливість на законних підставах володіти та користуватися чужою річчю, а орендна плата – це плата за користування орендованим майном (а не плата за послугу!)
Отже, щомісячне складання акта (виконаних робіт, наданих послуг) згідно із цивільним законодавством не є обов'язковим.
З погляду податкового законодавства оренда названа послугою лише щодо порядку нарахування ПДВ (п. 1 ст. 39, ст. ст. 148, 149 Податкового кодексу Російської Федерації (далі – НК РФ). І це не означає, що воно вважає оренду послугою для всіх податків, так як у кожного з них є свій об'єкт оподаткування (п. 1 ст. 38 НК РФ.) Більше того, відносини з оренди прямо не відповідають визначенню послуги, даному в п. 5 ст.38 НК РФ: це діяльність , Результати якої не мають матеріального вираження, реалізуються та споживаються у процесі здійснення.
Відповідно до пункту 1 статті 252 НК РФ витратами визнаються обґрунтовані та документально підтверджені витрати, здійснені (понесені) платником податків.
Під обґрунтованими витратами розуміються економічно виправдані витрати, оцінка яких виражена у грошовій формі.
Під документально підтвердженими витратами розуміються витрати, підтверджені документами, оформленими відповідно до законодавства Російської Федерації.
Витратами визнаються будь-які витрати за умови, що вони виконані для здійснення діяльності, спрямованої на отримання доходу.
Усі господарські операції організації мають відповідати вимогам статті 9 Федерального закону Про бухгалтерський облік від 06.12.2011 №402-ФЗ (Про порядок складання первинних облікових документів).
Для документального підтвердження зазначених витрат необхідні документи, оформлені відповідно до вимог законодавства Російської Федерації, у тому числі укладений договір оренди (субаренди), документи, що підтверджують оплату орендних платежів, акт приймання-передачі орендованого майна.
Відповідно до підпункту 10 пункту 1 статті 264 НК РФ, до інших витрат, пов'язаних з виробництвом і реалізацією, відносяться орендні платежі за майно, що орендується.
При цьому, згідно з підпунктом 3 пункту 7 статті 272 ПК РФ, датою здійснення позареалізаційних та інших витрат визнається, якщо інше не встановлено статтями 261, 262, 266 та 267 НК РФ, дата розрахунків відповідно до умов укладених договорів або дата пред'явлення платнику податків службовців підставою до проведення розрахунків, чи останній день звітного (податкового) періоду, зокрема, витрат у вигляді орендних платежів за орендоване майно.
Відповідно якщо сторонами укладено договір оренди та підписано акт прийому-передачі майна, що є предметом оренди, то з цього випливає, що послуга реалізується (споживається) сторонами договору, і, отже, у організацій є підстава для включення до складу податкової бази з податку на прибуток сум доходів від реалізації такої послуги (орендодавець) та витрат у зв'язку із споживанням послуги (орендар).
Дані підстави виникають в організацій (індивідуальних підприємців) незалежно від підписання акта приймання-передачі послуги, тим більше, що вимога про обов'язкове складання актів приймання-передачі послуг у вигляді оренди ні главою 23 Податок на доходи фізичних осіб, ні главою 25 Податок з прибутку організацій, ні главою 26.2 Спрощена система оподаткування НК РФ, ні законодавством про бухгалтерський облік не передбачено.
Така позиція підтверджується у Листах Мінфіну Росії від 09.11.2006 р. №03-03-04/1/742. від 09.11.2006 р. №03-03-04/1/745. від 06.10.2008 р. №03-03-06/1/559. від 13.10.2011 р. №03-03-06/4/118. від 16.11.2011 р. №03-03-06/1/763. у Листі ФНП Росії від 05.09.2005 р. №02-1-07/81. у Листі УФНС РФ у м. Москві від 26.03.2007 р. №20-12/027737. Аналогічні висновки містить Ухвала ФАС Північно-Західного округу від 09.07.2008 р. у справі №А13-6245/2007. Постанова ФАС Московського округу від 18.08.2009 р. № КА-А40/7899-09 у справі №А40-81175/08-75-403.
Слід звернути увагу, що у вищезгаданому листі від 09.11.2006 р. №03-03-04/1/742 Мінфін зазначив, що направив дану відповідь до Управління адміністрування податку на прибуток ФНП Росії. А згідно з пп.5 п.1 ст.32 НК РФ, податкові органи зобов'язані керуватися письмовими роз'ясненнями Міністерства фінансів Російської Федерації з питань застосування законодавства Російської Федерації про податки та збори.
Таким чином, відсутність необхідності складання актів приймання-передачі наданих послуг зі здачі в оренду приміщень підтверджується цивільним та податковим законодавством, останньою за часом позицією Мінфіну Росії та ФНП Росії, а також судовою практикою. У разі виникнення спірних ситуацій платникам податків слід керуватися доводами, викладеними у цій статті, а також як аргумент можна навести п. 7 ст. 3 НК РФ, т.к. офіційні відомства дають суперечливі роз'яснення з одного й тому питання, а це означає, що неясність законодавчих норм слід тлумачити на користь платників податків.
Керівник Податкового порталу Податинет,
Лауреат Всеросійського конкурсу
100 КРАЩИХ ТОВАРІВ РОСІЇ - 2010,
к.е.н. доцент, радник податкової служби 2 ранги
Незважаючи на те, що практично кожна компанія хоча б раз у житті укладала подібну угоду, податкові проблеми продовжують виникати із завидною регулярністю. Два найважливіші питання, які виникають у орендаря у зв'язку із укладенням договору: чи потрібно щомісяця складати акт з оренди і чи вправі він прийняти до вирахування ПДВ при сплаті орендодавцю комунальних послуг?
Податкове законодавство включає до складу інших витрат, пов'язаних з виробництвом та (або) реалізацією, орендні платежі, що сплачуються платником податків за майно, що орендується (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), за умови використання орендованого майна в підприємницькій діяльності. Насправді ж застосувати цю норму який завжди просто.
Якщо договір оренди містить умову про обов'язковість складання щомісячного акта, такий акт є обов'язковим, і вимоги податківців під час перевірки обґрунтованості включення до витрат орендних платежів правомірні. Якщо договором оренди такий обов'язок не передбачено, складання щомісячного акта не вимагається.
Мінфін Росії ще у листі від 9 листопада 2006 р. № 03-03-04/1/742, посилаючись на норми Цивільного кодексу, зробив висновок про те, що щомісячне складання акта про надання послуг з оренди нерухомого майна не потрібне (якщо інше не передбачено договором). Однак на практиці досі трапляються випадки, коли податкові органи під час проведення перевірки вимагають надання акту.
Водночас, ні у бухгалтерському, ні у податковому чи цивільному законодавстві немає вказівки, що орендні платежі мають підтверджуватись саме щомісячними актами.
У вищезгаданому листі Мінфін Росії роз'яснив, що для документального підтвердження зазначених витрат необхідні документи, оформлені відповідно до вимог законодавства Російської Федерації, а саме: укладений відповідно до вимог Цивільного кодексу договір оренди, акт приймання-передачі орендованого майна, документи, що підтверджують оплату орендних платежів. При цьому щомісячного укладання актів наданих послуг за договором оренди з метою документального підтвердження витрат у вигляді орендних платежів, якщо інше не випливає з умов угоди, не вимагається.
Таким чином ми знову отримуємо відсилання саме до умов договору оренди. Якщо договір оренди містить умову про обов'язковість складання щомісячного акта, такий акт є обов'язковим, і вимоги податківців під час перевірки обґрунтованості включення до витрат орендних платежів правомірні.
У разі, якщо договором оренди такий обов'язок не передбачено, складання щомісячного акта не вимагається.
Під час укладання договору оренди нерухомого майна сторони завжди стикаються з питанням щодо визначення порядку оплати електроенергії, послуг зв'язку та інших комунальних послуг. Орендодавець ці послуги не надає, а є посередником у життєзабезпеченні офісу орендаря необхідними послугами. Від того, яким чином буде відображено вирішення цього питання у договорі оренди, залежить, чи зможе орендар прийняти ПДВ до вирахування. Нагадаємо, що Мінфін Росії вважає, що якщо комунальні витрати відшкодовуються орендарем (тобто не включені до орендної плати), то орендодавець не має права виставляти орендарю рахунки-фактури на суми відшкодованих витрат, оскільки не є продавцем цих послуг (лист Мінфіну Росії від 3 березня 2006 р. № 03-04-15/52). Зауважимо, що без рахунку-фактури орендар не може пред'явити до відрахування ПДВ за цими витратами.
Щоб уникнути проблем, багато консультантів рекомендують йти шляхом найменшого опору, тобто включати орендні платежі до складу орендної плати. Однак як виконати цю пораду на практиці? Адже комунальні платежі змінюються із місяця на місяць. У цьому випадку необхідно в умовах договору вказати, що орендна плата складається з двох частин – постійної та змінної.
Постійну частину необхідно вказати у самому договорі, а щодо змінної дати посилання на рахунок, який щомісяця виставлятиметься орендодавцем і водночас є невід'ємною частиною договору. Також необхідно конкретизувати, що рахунки виставлятимуться згідно зі свідченнями відповідних приладів, встановлених в офісі. Таким чином, при оплаті цих рахунків бухгалтер у призначенні платежу вкаже не «Відшкодування комунальних витрат з електроенергії, водопостачання тощо», а «Оплата змінної частини орендної плати за. місяць». У цьому випадку претензій з боку податкового відомства не буде.
М. Кабулова. податковий консультант ТОВ «ФінСервісКонсалтинг», член Палати податкових консультантів Росії
До оренди нежитлових приміщень застосовуються вимоги ДК РФ, передбачені для оренди будівель та споруд (інформаційний лист Президії ВАС РФ від 01.06.2000 № 53).
Тобто договір оренди нежитлового приміщення має передбачати розмір орендної плати. За відсутності узгодженого сторонами в письмовій формі умови розмір орендної плати договір оренди нежитлового приміщення вважається неукладеним (п. 1 ст. 654 ДК РФ).
При цьому, якщо інше не передбачено договором, розмір орендної плати може змінюватися за згодою сторін у строки, передбачені договором, але не частіше ніж один раз на рік (п. 3 ст. 614 ЦК України).
Тобто уклавши договір оренди нежитлового приміщення, сторони договору визначають і суму щомісячної орендної плати.
Відповідно до пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ орендні платежі за орендоване майно відносяться до інших витрат, пов'язаних із виробництвом та реалізацією. При цьому витрати у вигляді орендних платежів враховуються для оподаткування прибутку за умови їх відповідності вимогам п. 1 ст. 252 НК РФ. Тобто зазначені витрати мають бути економічно виправдані, підтверджені документами та здійснені для діяльності, спрямованої на отримання доходу.
Відповідно до пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ при застосуванні методу нарахування датою здійснення витрат у вигляді орендних платежів визнається одна з дат:
Дата розрахунків відповідно до умов укладених договорів;
Дата пред'явлення платнику податків документів, які є підставою до проведення розрахунків;
Остання кількість звітного періоду.
Організація може обрати один із трьох запропонованих у пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ способів визнання витрат у вигляді оплати стороннім організаціям за надані ними послуги та закріпити його в обліковій політиці (листи Мінфіну Росії від 29.08.2005 № 03-03-04/1/183, УФНС Росії по м. Москві від 06.08.2009 №16-15/080966).
У цьому з метою оподаткування здавання майна у найм є наданням послуг, т.к. результати такої діяльності не мають матеріального вираження, реалізуються та споживаються у процесі здійснення цієї діяльності (п. 5 ст. 38 НК РФ).
Відповідно, якщо сторонами укладено договір оренди та підписано акт прийому-передачі майна, що є предметом оренди, то з цього випливає, що послуга реалізується (споживається) сторонами договору і, отже, у організацій є підстава для включення до складу податкової бази з податку на прибуток сум доходів від реалізації такої послуги (орендодавець) та витрат у зв'язку із споживанням послуги (орендар) (листи УФНС Росії по м. Москві від 30.06.2008 № 20-12/061162, від 26.03.2007 № 20-12/027737, ФНП Росії від 05.09.2005 № 02-1-07/81).
Крім того, глава 34 ЦК України, що регулює правовідносини за договором оренди, не вимагає від орендаря та орендодавця щомісячного підтвердження виконання сторонами своїх зобов'язань за договором оренди шляхом складання актів. Таким чином, щомісячного складання актів наданих послуг за договором оренди (субаренди) для цілей документального підтвердження витрат у вигляді орендних платежів, якщо інше не випливає з умов договору, не потрібне (лист Мінфіну України від 16.11.2011 № 03-03-06/1 /763, від 13.10.2011, № 03-03-06/4/118, від 06.10.2008, № 03-03-06/1/559, від 09.11.2006, № 03-03-04/1/742).
У ситуації умовами договору оренди також не передбачено і виставлення рахунків на оплату (передоплату).
При цьому виставлення рахунку на оплату не є обставиною, з якою закон або договір про надання послуг пов'язують виникнення зобов'язання замовника по оплаті послуг (постанова ФАС Московського округу від 20.12.2012 № Ф05-14578/12 у справі № А40-10258/201 .
Крім того, витрати, що приймаються для цілей оподаткування з урахуванням положень глави 25 НК РФ, визнаються такими у тому звітному (податковому) періоді, до якого вони належать, незалежно від часу фактичної виплати грошових коштів(П. 1 ст. 272 НК РФ).
Відповідно, виставлення чи невиставлення рахунків на оплату, саме собою не призводить до виникнення будь-яких податкових зобов'язань.
Підведемо підсумки. Отже, на підтвердження витрат на оренду приміщення необхідні такі документи: укладений договір оренди, документи, що підтверджують оплату орендних платежів, акт приймання-передачі орендованого майна. При цьому для підтвердження правомірності визнання витрат складання щомісячних актів про надані послуги та рахунки на оплату (передоплату) не потрібно, якщо тільки їх складання прямо не передбачено договором оренди.
З текстами документів, згаданих у відповіді експертів, можна ознайомитись у довідковій правовій системіГАРАНТ .
Складання акта про надання послуг (виконання робіт) є обов'язковим, лише якщо така вимога передбачена цивільним законодавством або укладеним договором. У свою чергу ДК РФ прямо наказує складати акт про надання послуг (виконання робіт) лише при виконанні робіт за договором будівельного підряду (п. 4 ст. 753 ЦК України).
Таким чином законодавство не зобов'язує орендодавця щомісяця виставляти акти про надання послуг за договором оренди. Якщо немає акта виконаних робіт, документом, що підтверджує витрати на цілі оподаткування, може бути договір, рахунки на оплату, платіжні документи.
Обґрунтування цієї позиції наведено нижче в матеріалах рекомендацій «Системи Головбух VIP-версія».
Однією з істотних умов договору оренди є розмір орендних платежів (орендна плата) (ст. 606 ЦК України). Докладніше про порядок, умови та строки внесення орендної плати див. Як укласти договір оренди.
Документальне оформлення
Усі господарські операції організації мають бути оформлені первинними обліковими документами (ч. 1 ст. 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ).
Підтвердити розрахунки з орендної плати можуть будь-які документи, складені відповідно до вимог законодавства. У тому числі договір, укладений сторонами, графік орендних платежів, акт приймання-передачі майна, рахунок на оплату послуг тощо. При цьому законодавство не зобов'язує орендодавця щомісяця виставляти акти про надання послуг за договором оренди. Таку думку поділяють контролюючі відомства (листи Мінфіну Росії від 16 листопада 2011 р. № 03-03-06/1/763, від 6 жовтня 2008 р. № 03-03-06/1/559, від 4 квітня 2007 р. № 03-07-15/47 та ФНП Росії від 5 вересня 2005 р. № 02-1-07/81).
Головбух радить: * не завжди перелічені документи (договір, рахунок тощо) містять усі обов'язкові реквізити, зазначені у частині 2 статті 9 Закону від 6 грудня 2011 р. № 402-ФЗ. Тому доцільно домовитись з орендодавцем про виставлення актів про надання послуг, що задовольняють усі обов'язкові вимоги до первинної документації, які пред'являє законодавство про бухоблік. Докладніше про оформлення такого документа див. як орендодавцю відобразити орендні платежі в бухобліку.
Олег Хороший, державний радник податкової служби РФ III рангу
2.Ситуація: Як при розрахунку податку на прибуток підтвердити понесені витрати на оплату послуг, якщо відсутній акт про надання послуг
Підтвердьте витрати на інші документи.
Факт здійснення витрат може підтвердити будь-який документ, що навіть побічно свідчить про це (п. 1 ст. 252 НК РФ). Тому, якщо організація не має акта про надання послуг, для підтвердження витрати буде достатньо будь-якого іншого документа. Це може бути платіжне доручення, касовий чек, рахунок, квитанція і т. д. Наприклад, підтвердити розрахунки з орендної плати можуть будь-які документи, складені відповідно до вимог законодавства (договір, графік орендних платежів, акт приймання-передачі майна, рахунок на оплату послуг і т. д.).* Детальніше про це див. Як орендарю відобразити в бухобліку та при оподаткуванні орендні платежі.
Винятком є випадки, коли складання акта про надання послуг (виконання робіт) є обов'язковим.
Олена Попова, державний радник податкової служби РФ I рангу
